目录

contents

序言一

序言二

导言

第1章　税的真相

人人都是纳税人

“无代表权不纳税”

法律是税收的基础

第2章　纳税人的权利

国际视野中的税权法则

中国纳税人的权利缺失

纳税人如何争取自己的权利

第3章　税与福利

税收如何影响经济

不同的税收—福利模式

明税·暗税·净税

宏观税负与纳税自由日

税收与就业问题

第4章　政府花钱的秘密

看不见的账单：政府预算

中国公务员福利状况研究

呼唤“阳光财政”

第5章　税制改良

现行税制弊端

人大应废止税收授权立法

改革预算制度

依照《利马宣言》建立独立的审计制度

中央地方税收关系辨析

附录一　中国现行税目、税率一览

附录二　政府信息公开申请表样本

后记

也许你认为，增值税、营业税、城建税、资源税、消费税……与你无关；

也许你认为，大街上的路灯都不用大家花钱；

也许你认为，政府征税不必征得纳税人同意；

但现在本书告诉你：你的这些“常识”都是错的。

税收不仅是政府的事，也关系到你的钱包和权利。“人人都是纳税人”，你每天都在通过消费商品交税，但你自己却从来不知道交了多少钱。

本书以大量生活中的例子，以简洁而通俗的语言诉说你与税收的故事，分析你与国家、政府的关系，让你通过这些司空见惯的例子，颠覆从前被误导的“常识”。

同时，本书也试图从这些日常生活的税收故事中抽丝剥茧，捋清税收原理。探寻税收的真相，就是探寻历史的秘密。读完本书，面对社会问题，你将不再是简单的抱怨与发牢骚，而是深刻地理解自己所处的经济关系，也获取一把理解历史与现实的钥匙。

税的真相

让老百姓读懂中国税

黄凯平　岑　科◎编著

中信出版社

北京

图书在版编目（CIP）数据

税的真相：让老百姓读懂中国税／黄凯平，岑科编著．—北京：中信出版社，2012.1

ISBN 978-7-5086-3075-5

Ⅰ．税…　Ⅱ．①黄…②岑…　Ⅲ．纳税-税收管理-中国　Ⅳ．F812.423

中国版本图书馆CIP数据核字（2011）第201679号

税的真相——让老百姓读懂中国税

SHUI DE ZHENXIANG

编著者：黄凯平　岑　科

策划推广：中信出版社（China CITIC Press）

出版发行：中信出版集团股份有限公司（北京市朝阳区惠新东街甲4号富盛大厦2座　邮编　100029）

（CITIC Publishing Group）

承印者：三河市西华印务有限公司

开　本：787mm×1092mm　1/16

印　张：14

字　数：211千字

版　次：2012年1月第1版

印　次：2012年1月第1次印刷

书　号：ISBN 978-7-5086-3075-5/F·2487

定　价：38.00元

版权所有·侵权必究

凡购本社图书，如有缺页、倒页、脱页，由发行公司负责退换。

网　　站：http://www.publish.citic.com

服务热线：010-84849555

投稿邮箱：author@citicpub.com

服务传真：010-84849000

序言一

我国宪法总纲第二条规定，“中华人民共和国的一切权利属于人民。”为什么要把权利归属人民？因为共产党是为人民服务的，除了人民的利益外没有属于自己的私利。从政治上讲，政府由人民授权管理国家和社会；从经济上讲，人民纳税养活了政府。所以人民是政府的主人，一切权利属于人民，这是完全正确的。

清政府被推翻以后，建立了中华民国，中国开始有了现代意义上的税收。但是当时中国的形势是军阀割据，军政府不受百姓监督，税收成了向百姓搜刮的手段。

新中国成立后，建立了社会主义国家，实行计划经济，百姓无私奉献，国家照顾有工作和有城市户口的人，提供起码条件的吃、住、教育和医疗。那时候，国家像一家大公司，国家的收入靠盈余，国家以低价收购农产品，然后转卖给城市人口，以取得财务上的平衡。但是没有投入与产出的概念，也无法计算真正的盈亏，税的概念比较淡薄。

1978年实行改革开放，试探市场经济的发展道路。统收统支、不计盈亏的做法不能继续，价格也逐渐纠正，计算真正的盈亏开始有了可能。这时候国家的收支也建立在真实价格的基础上，这是一个巨大的进步。1993年国家正式决定放弃计划经济，实施市场经济，税收成为政府的主要收入来源。1994年实行税制改革，人民和政府的关系越来越明确，政府是靠人民所缴的税来维持运行的。

我们在税收方面采用尽量隐蔽的方式，而且实行的是价内税，不像有些国家实行价外税。我们买东西时所开的发票不注明总价中税是多少，大部分中国人只知道个人收入调节税，不知道打电话、点电灯、买馒头、在超市买东西，这里面都有税。现在这本书就是告诉我们这个事实真相，恢复百姓和政府关系的本来面目。

理清政府和百姓的关系至关重要。我国虽然制定了宪法，但是宪法的许多条款还没有落实。比如宪法第五条规定，任何国家机关和武装力量、各政党和各社会团体都必须遵守宪法和法律。但是全国各地（特别是北京）都有特权车，可以不遵守交通规则，横冲直闯。大家对特权者可以不守法已习以为常，见怪不怪。在这种情况下，要实施宪政真是难上加难。从什么地方开始纠正？我认为从纳税出发是一个好的选择。因为政府是纳税人养活的，这一点最容易为大家所认识。政府不是领导人民的，而是服务人民的，政府官员自恃有特权而破坏法治，忘记了自己是人民纳税养活的，到哪儿也是讲不通的。

收税是应该的，因为大家享受了各种公共服务。但是哪些服务大家同意、哪些大家不同意，是需要讨论的。比如，不少城市为了美化，晚上点了许多照明灯，城市是漂亮了，但是成本也不低，这笔钱该不该由纳税人负担？这是有争议的。又如大学的学费靠纳税人缴纳的税补贴，但为什么让普通纳税人补贴大学生，是因为他们都很穷吗？这也是有争议的。拿大家缴的税款补贴坐公交的人，维持一个很低的票价，有的人同意，因为坐公交车的人多半是低收入者。但是也有的人不同意，认为每个人该出多少钱就出多少钱，这样更公平。像这样的问题需要在人民代表大会上讨论解决，不是政府一句话就可以决定的。

因此必须有纳税人代表在人民代表大会上发出声音，讨论税款如何使用，否则大家有权拒绝纳税，这样就有“无代表权不纳税”之说。严格地讲，我不赞成“无代表权不纳税”的说法。因为如果没有人民代表就不纳税，这个国家马上就要垮台，这对百姓没有好处。所以我主张认真纳税，同时一定要有代表。纳了税我们就是国家的主人，我们有权监督政府；如果不纳税，我们变成了旁观者，等于放弃了主人的地位。纳税和国家主人有关，因为纳了税，我们成为国家的主人。所以纳税既是义务，又是权利。

茅于轼

天则经济研究所理事长

序言二

倾听来自纳税人的声音

当今世界上，纳税人权利保护问题受到越来越广泛的关注，几乎所有倡导法治的国家，无论其发达程度、地理位置、社会制度、历史传统如何，都在宪法中设置了纳税人权利的内容，在有关国家机构、权力分配、公民权利和义务的规定中，对税收的法治性质作出明确的阐述，并几乎无一例外地将相关的权力赋予议会或类似的立法机构。

宪法之“法”，是反映国民共同意志的民主立法，是保障纳税人权利不受侵犯的自由之法。正义、平等、人权等价值观在一国宪法中应得到准确和充分的体现，并将保障生存权、有支付能力、公平税负、预算合宪等原理作为纳税人基本权，贯穿于这个国家的所有税收法律中，这是一个现代法治社会须臾不可有所忽略的基本要求。

但是，在中国的语境中，税收却只是作为政府筹集财政收入的工具而存在的，换句话说，政府是在征收和使用自己的钱，跟纳税人没有直接的关系。我国宪法在公民权利和国家架构等方面的规定虽然在形式上与大多数西方宪政国家的相似，但我国宪法文本在税收方面的欠缺却是明显的。宪法中只规定了公民有依照法律纳税的义务（第五十六条），而税收本身，这个无论对于政府还是公民都至关重要的问题，在新中国成立以来的四部宪法中，都未作过任何规定。国家税收权力的归属至今都是阙如的，既没有规定纳税人的权利，也没有明确说明征税是否需要国家立法机关的同意，在这个涉及国家生死存亡和政府与公民关系的最重要问题上却是空白，不能不说是国家法治层面的一个极大的缺憾，以致在税收实践中引发了诸多的问题。

这也就可以解释，为什么底层民众在面临纳税（包括“缴费”）的困境时，很难寻找到相关的法律渠道来维护自己的利益，为什么一些地方官员可以动用行政权力对付普通民众，而不顾他们的宪法权利。当我们谈到某些人肆意耗费纳税人的税款，或未经纳税人同意便开征新税、增收旧税的时候，应该先弄清楚，这里所涉及的究竟是行政权力不到位的问题，还是公民的纳税人权利不到位的问题。

税收是制度，是法律，是政策，也是一个国家、一个民族的文化，它反映出作为征税方的国家（政府）和纳税方的纳税人合作与互动的关系，但以往我们看到和听到的，更多的是来自其中一方的声音，而另一方则沉默不语。我认为，在一个崇尚民主、法治的现代公民社会中，这不是正常和可持续的。我国宪法和其他法律的缺陷亟须加以弥补，纳税人有权利、有义务依照宪法和法律发出自己的声音，说给整个社会听，说给政府听；而握有政治权力的官方，则应该对这些以往比较陌生的声音予以积极的回应。政府与民众良性互动，则我国通往公民社会的长途行军，也就迈出了实质性的一步。

纳税人的基本权利和各项程序性权利应建立在宪法和宪政的基础上，并准确反映在我国宪法、未来的税收基本法和其他新老税收法律之中：

——税收是公民依法向征税机关缴纳一定数量的财产，而使政府具备履行公共服务能力的一种活动。从形式上说，税收表现为公民将自身创造的财富和财产权利的一部分无偿让渡给国家和政府，公民则因这一让渡而获得要求国家和政府提供公共产品和公共服务的权利。因此，将公民的财产权列于政府税收活动之先，对纳税者保持足够的尊重和谦让，是宪政民主制度下税收的典型特征。

——税收因直接涉及对纳税人的自由和财产权的限制或剥夺而成为立法事项，由公民选出的代表按照立法程序制定一切税收和预算（用税）之法律。以公民的认可和同意为前提，是税收的宪政本质，突出的是公民在国家税收活动中的主体地位和主动性作用，具有百分之百的理由。这个认识与中外历史上人民在反抗封建君主、争取制税权斗争中的地位和作用是一致的，而且淡化了传统税收理论对税收强制性、无偿性、固定性的片面强调，使之更加容易为纳税人所接受。

——立法机关依据宪法所授之权制定税收和预算法律，并依据宪法保留专属自己的立法权力，任何其他主体均不得与其分享这种立法权力，除非立法机关愿意将一些具体而细微的问题授权给政府或其他机关，而这种授权也必须在宪法的框架之内进行并在授权范围和时间上作出明确限定。未经立法机关允许，任何政府机关不得在行政法规中对税收要素等作出规定。

——排除政府自行订立税收之法的理由是，政府既是税收利益的获得者，又是向国民提供公共服务的执行者。如果仅依照其自立的行政法规来规范征税行为，可能会导致其征税权力的任意扩大和提供公共服务义务的任意缩小，直接导致公民财产的无谓损失，故必须以法律进行约束，从根本上排除政府侵犯国民利益的可能性。

——一切税收法律都不得违背宪法，不得侵犯宪法所保障的各税收主体的权利和自由。政府征税所依据的只能是公民行使权力的立法机关制定的法律，这意味着不允许存在任何超于宪法、税收基本法和相关税收法律之上的权力，意味着任何人不得因违反宪法和税法之外的原因而受到法律的制裁。此项原则十分重要，它是法治政府和专制政府的区别所在。在实行法治的地方，政府（各级）不能随心所欲、为所欲为。如果将这个原则引申下去的话，就是一切税收法律的执行都必须接受违宪审查，而审查工作则应由最高法院、宪法法院或宪法委员会进行。

——宪法和税收基本法所界定的税收基本制度和基本政策，应具有约束和监督政府征税和用税行为的作用，以确保公民正常的生产和生活不受税收的过分干扰和影响，且能保持持续改善的趋势。作为公共品的购买方，公民有权决定政府提供的公共服务的种类、数量、质量和价格，有权要求征税和用税的全过程保持公开、透明，有权要求政府的所有施政行为置于纳税人的监督、控制之下（即使有需要保密的部分，其范围及期限也应当由法律程序予以约定），有权要求政府保持廉洁，节约纳税人的每一分钱，有权反对政府机构无限膨胀、人浮于事、虚耗税款。

——国家宪法和税收法律须平等对待每一位公民，所有公民都须承担起国家宪法和税收法律所规定的纳税责任。税收负担必须依据纳税人的负担能力分配，负担能力相等者税负相同，负担能力不等者税负不同。当纳税人的负担能力相等时，以纳税人获得收入的能力大小为确定税负标准的依据，所得指标不完备则可以财产或消费水平作为补充指标；当纳税人的负担能力不等时，应当根据其从政府活动中得到公共利益的多少来确定税负标准的依据，或以社会牺牲最小作为衡量标准。

——公民的纳税义务因法律规定而产生，因法律修正而变动，其财产权不受法律规定之外的任何干涉。公民仅承担宪法和法律规定的纳税责任，有权保卫自己法定和神圣的财产权，有权拒绝法定纳税责任之外的任何负担，有权抵制来自任何机构和任何人的违反宪法和国家税收法律的行为。政府和税务机构因自身的不法行为给公民财产造成损失的，应予以补偿和救济，所有公务人员都须承担起相应的法律责任。

与纳税人相对应的是什么？一般认为是“义务”，我却以为是“责任”。用安·兰德的哲学观分析，“义务”是哲学史上最具破坏力的反概念之一。反概念是人为的、不必要的、没有实际功用的概念，其唯一的功能是替代和清除正常的概念。“义务”不外乎舍弃个人的目标和利益，无条件服从于权威。兰德认为，“义务”一词清除了不止一个正常概念，“所有关于生命的真谛都在它面前应声而倒，难以在实践中指导人们的行为”。而“责任”的含义则要清晰、准确得多。责任就是担当，就是付出，就是在得到社会给予的服务后作为回报做好分内之事。对于税收来说，责任足矣，何需义务？所以我同意兰德的观点，认为公民社会需要纳税人尽的是责任，而不是“义务”。当然，哲学意义上的“义务”辨析与纳税人权利问题的勾连目前还显得比较陌生和前沿，需要在学术界内外作进一步的讨论。

“千江有水千江月，万里无云万里天。”纳税人权利意识是每一个公民都需具备的基本精神，作为法律法规条款，它可以使无数人得到保护和救助，人们每一天的幸福生活都与之密切相关。这就是人人参与、人人受益，人人为我、我为人人的道理，它是民主的，也是普世的。让我们大家共同为之努力吧，值得！

李炜光

天津财经大学财政学科首席教授

导言

你·税收·政府

——关于税的十个常识

常识一：人人都是纳税人

当政府花费公共资金时，很多人会说，“不关我的事，反正我没纳税。”事实上，消费即纳税。每个人从出生时喝的奶粉到离世时的葬礼，税都始终相伴、无处不在。

日常商品中的含税份额

一袋盐售价为2元，包含约0.29元的增值税和0.03元的城建税及教育费附加。

你去餐馆吃饭，最后结账时不论餐费多少，其中的5.5％是营业税和城建税及教育费附加。

一瓶啤酒售价为3元，包含约0.44元的增值税、0.12元的消费税和0.06元的城建税及教育费附加。

如果你吸烟，每包烟8元，其中约4.70元是消费税、增值税和城建税及教育费附加。

你去理发店理发，费用的5.5％是营业税和城建税及教育费附加。

你买一件衣服花了100元，其中包含14.53元的增值税和1.45元的城建税及教育费附加。

你买一瓶化妆品花了100元，其中除了14.53元的增值税外，还包含25.64元的消费税和4.02元的城建税及教育费附加。

常识二：政府无权单方面征税和决定税款的使用

税是民众用于购买政府服务的费用。民众自愿将创造出的一部分财富授予政府，以使政府向民众供应必需的公共品和公共服务。未经民众同意而征税是不正当的。

“无代表权不纳税”——美国的倾茶运动

英法七年战争（1756～1763年）结束后，英国政府苦于无力承担驻北美殖民地军队的开支，分别在北美殖民地强制征收砂糖税和印花税。砂糖税针对输往殖民地的糖浆和其他物资课征，每加仑征收3便士，这就对殖民地糖酒工业造成了极大的损害。印花税则将殖民地所有印刷品和法律文书纳入征税范围，其影响远远超过砂糖税。英国统治者的倒行逆施，激起了北美人民的反抗。他们立即作出强烈的反应，成立“自由之子”等组织开展轰轰烈烈的抵制运动。1765年10月，马萨诸塞等9个殖民地的代表举行了针对《印花税法》的会议，并通过决议要求非经他们自己亲口同意，或者有他们的代表表示同意，是不能向他们课税的……在北美殖民地的强大压力下，英国议会当时虽然表示妥协，撤销了《印花税法》，但1767年又故伎重演，试图对殖民地的玻璃、铅、茶叶、纸张等开征一系列的税项，使得其与殖民地的关系越来越紧张。随后，英国为帮助陷入困境的东印度公司起死回生而颁布了《茶税法》，向北美殖民地征收进口茶叶税，此举引起了北美人民的强烈不满，从而爆发了“波士顿倾茶事件”，并导致1775年美国独立战争的爆发，最终结束了英国在北美的统治。

常识三：在现代社会中，纳税人拥有知情权、监督权、诉讼权等不可侵犯的权利

纳税意味着纳税人让渡了自己的财产所有权，同时也应该获得参与税收事务的权利。自20世纪80年代以来，纳税人权利得到了全球性的关注和保护。

日本高知县律师起诉县政府　追回近5亿日元税款①

20世纪90年代，日本民众对政府机构的招待费十分关注，曾发生针对政府机构招待费、接待费的诉讼。日本高知县的律师以纳税人的身份，要求县政府公布有关招待费的具体开支情况，在遭到拒绝后向法院提起诉讼，要求法院依据地方政府的有关法律，命令高知县政府公布有关开支情况，其法理根据是：每个纳税人有权了解政府支出公费的情况。但是，高知县政府只愿意公布招待费总的开支数额。日本的招待费称为食粮费，通常只要是由出面招待客人的主管签字就可以报销。原告在诉状中提出，公务员的工资中已包含了本人的生活费用，原则上公务员吃饭应该自己付钱，如果是必要的公款宴请必须公布被宴请客人的姓名，这样才能让纳税人判断公费请客是否合理。法院判决原告胜诉，由于有关公务员不愿意公布被宴请客人的姓名，这些费用在财务上就不能报销，只能算是公务员自己请客。因此，最后依据判决从相关的公务员处追回了近5亿日元的税款。

常识四：缺乏权利的纳税等于被掠夺

未经合法程序确立的税收，不具有正当性。只有政府首先依照合法的程序，在纳税人同意的前提下，确定税收的种类和额度，并保障纳税人的基本权利，才谈得上纳税的义务。

工信部耗巨资强制为个人电脑安装过滤软件

2009年5月，工业和信息化部下发《关于计算机预装绿色上网过滤软件的通知》，要求当年7月1日之后在中国销售的所有个人电脑出厂时必须预装绿色上网过滤软件“绿坝·花季护航”。该软件可以过滤不良信息、控制上网时间等，还会每3分钟对网页截一次屏，软件使用者一打开就可以知道想监视的人上过哪些网站，工信部称这是为了保护未成年人。这款“绿坝”软件是工信部斥资4170万元人民币向郑州金惠和北京大正两家公司采购的，供网友免费使用一年。

通知下发后，有人斥责此举侵犯个人隐私权，随后该软件被人曝出有若干安全隐患，接着美国一家软件公司指出该软件侵犯其版权，并警告电脑商不得安装，否则就诉诸公堂。在众多唾沫与口水中，工信部改口不再强制要求每台电脑安装，但仍要求中小学校采购的电脑和“家电下乡”的电脑必须安装，并称截至6月底已装机总量超过5000万台。

常识五：税收过重会导致企业倒闭和职工失业

税收是政府对民众收入的“提成”，政府“提成”得越多，老百姓可支配的收入就越少。从企业的角度看，缴的税越多，利润就越少，进而减少企业的生产和投资，最终会减少职工的就业机会。

“不再折腾自己”

蒋建平是福建省南安市机动车维修协会会长，也是南安市建平汽修有限公司的创始人。该公司是一家汽车综合维修企业，属一类企业。现在，这家公司已经不存在了。

据蒋建平介绍，汽车维修企业的营业额主要是工时费收入加上配件销售额。这两项的比例一般是25％～30％∶70％～75％；他的企业是普通纳税人，税负率是国税17％加地税6％，总计税负率是23％。国税部分的17％只要有进项（即进货增值税发票），就可以按10％～12％进行抵扣；工人的工时费（产值），因没有进项，不能抵扣。假如维修产位为10000元，因没有进项抵扣，要缴纳国税17％加地税6％，即必须缴纳2300元的税。税率之高已经接近乙类香烟30％税率和雪茄烟25％税率的水平……

蒋建平认为，他的企业在南安市不论是信誉、技术、服务等均属较好的企业，但没想到全市唯独他的综合型汽修厂被指定为一般纳税人——“这种税率企业哪里能撑得住？别说企业能发展，连维持运营的利润也没有了。无法与同行业公平竞争，企业根本无法生存！”于是，蒋建平为了“不再折腾自己”，横下一条心，含泪卖掉了十多年辛苦奋斗和经营的企业。

常识六：衡量税负轻重的标准不在于税收是多少，而在于政府为民众花掉了多少

在发达国家中，有些是高税国家，比如瑞典，2007年瑞典税收占国内生产总值的47.4％；也有低税国家，比如美国，2007年美国税收占国内生产总值的27.9％，但两国民众的生活水平却差异不大。税收的关键在于政府如何使用税，而非收了多少税。

福利国家的高税收与高福利

瑞典、丹麦和法国的财政支出结构非常相似。对于这3个国家而言，社会保障、教育、医疗保健和一般公共服务是花费最多的项目，共占全部支出的近80％。尤其是社会保障，在这3个国家的财政支出中都占到42％以上，而教育、医疗支出合计起来也都占到总支出的25％以上。这意味着民众的社会福利非常高，把社保、教育、医疗、环保等公共事务支出加起来，占到了瑞典等国财政支出的绝大部分。这样看来，虽然民众税负很重，但政府相当大比例的税收返还给了民众，让民众享受到了高福利，因此实际税负并不如表面上那样重。

常识七：在中国政府的支出里，民众直接受益的份额很少，政府自身的耗费很大

在中国政府支出的17个大类里，“一般公共服务”主要是指我们日常所见的政府各个职能部门的运行支出，“公共安全”是指公安、武警、司法等部门的运行支出，它们是比较纯粹的政府自身支出。除此之外，在科学教育、文化卫生、环境保护、社会救济等大类支出下，也有专门用于供养政府管理部门的支出。

福建省及全国财政支出的估算

按本书的分类和估算，在福建省的一般政府预算支出中，政府自身耗费的行政费用比例最高，约为35％；政府用于间接公共福利的资金比例第二，为25％；另有去向不明的“其他”类支出21％，而用于直接返还民众的福利支出仅有7％；剩下的主要是政府在具体产业上的投资，反映出政府对经济事务的直接参与。

根据财政部网站公布的全国财政支出决算表也可以推算，其中用于直接返还的民众福利支出很少，包括社会保障和就业、医疗卫生类下的部分支出，农、林、水事务下的扶贫支出以及地震灾后恢复重建支出等，粗略估算，这些支出在全国6.26万亿元财政支出中仅占8％（约为5000亿元）。

常识八：政府的自我审查，不可能消除财政支出中的腐败和浪费

年复一年的“审计风暴”表明，不把政府的自我监督变为社会各界的外部监督，不把职能部门的任务性审查变为广大民众基于自身利益所作的持续性追查，政府预算中的种种问题就无法解决。

国家审计署2009年报告披露的部分问题

教育部挪用部本级项目经费305万元，弥补5个所属单位的项目支出或基本支出超支。

工业和信息化部本级基本支出等超预算1007.16万元；扩大项目经费使用范围支出432.60万元，用于非项目支出。

人口和计划生育委员会挪用专项资金495.89万元，用于中国生殖健康产业协会维修费等支出。

环境保护部未经财政部审批，在3个项目中安排公务用车购置预算，相关项目承担单位在项目经费中列支126.61万元，购置公务用车6辆（2008年列支74.51万元，购置4辆）。

公安部未报发展和改革委员会审批，自行批复公安部第一研究所、人民公安报社和公安部居民身份证密钥管理中心等3个所属事业单位办公楼建设项目投资金额为4.22亿元。

……

常识九：中国的政府支出有“账簿”，但被隐藏起来了

每年的人民代表大会都开得热热闹闹，但最后发布的预算报告却非常模糊。民众只能看到模糊的预算报告，而包含详细财政信息的预算草案却无法获知。

财政部拒绝公布《国家财政决算》

2009年9月，本书作者向财政部和省级财政厅申请公开信息，财政部回复如下：“您申请的2008年全国财政支出详细数据（您在《政府信息公开申请表》‘所需信息内容描述’栏中具体填写为‘按经济分类科目划分的财政支出数据’和‘按功能分类划分的［款］、［项］级财政支出数据’），为《国家财政决算》（机密级文件）中的重要内容。根据《中华人民共和国政府信息公开条例》第十四条的相关规定，对此本机关不予提供。”

常识十：税制改良的根本动力，在于民众自身

从世界历史来看，国王不会主动去为贵族想后者纳税后应该享有什么权利，贵族也不会主动为平民争取纳税后的权利。这些权利最终之所以能落实到每个个体，都是靠纳税人自己去争取的。

广州公积金新政在争议中夭折

2009年6月10日，媒体从银行渠道获得信息，当年7月1日广州市住房公积金新系统将上线。随着新系统的投入运营，广州市公积金提取政策正在酝酿重大变革：7月1日起，广州市住房公积金将可以按月提取，但账户内需保留半年的缴存额；公积金提取全部采取转账支付，不准提现，防止骗取套取公积金；在广州以外购买自住住房提取住房公积金的，所购房产须在职工本人的户籍所在地、工作地，或是在配偶的户籍所在地、工作地。

面对媒体的报道，广州市公积金管理中心也没有否认，只敷衍说最终政策以发文为准。一时间，市民为了避免自己的钱被扣，开始赶在7月1日前突击提取公积金，银行公积金专用窗口人满为患。同时，质疑广州公积金新政的声音四起，市民纷纷通过网络论坛、博客等渠道质疑这一“新政”：“公积金是自己账户里的钱，为什么取出来还有这么多门槛，这么难？”《南方日报》、《南方都市报》等媒体也配以多篇报道和评论表达反对的声音。

最终，广州市副市长、市住房公积金管委会主任苏泽群主持召开了广州市住房公积金管理委员会全体会议，讨论并通过了“暂缓实施《规定》的决议”，否定了早前计划的“按月提取”、“预留半年余额”以及“异地购房不准提取公积金”等规定。

广州财政局网上公布114个政府部门预算

李德涛是深圳君亮资产管理公司的“公共预算观察志愿者”之一。他通过广州财政网向广州市财政局提出在线申请，要求公开广州市2009年本级部门预算。2009年10月16日，他接到广州市财政局的回复，说由于广州市2009年本级部门预算涉及114个部门，内容庞大，通过电子邮件发送很不方便，因此将全部内容都公开放到了广州财政网上。至此，每个人可以从广州财政网站上“政务公开”栏目下面的“数据统计”项里查询相关内容。

广州市财政局局长张杰明说：“前段时间我们收到了群众要求公开政府部门预算的申请，我认为只要不涉及机密，都可以公开。有兴趣的群众都可以上网查看。我们会继续在网上公开部门预算，明年只要人大会议审批通过了部门预算，就会在网站上公开。”

注释

①　梁慧星：《开放纳税人诉讼以私权制衡公权》，《人民法院报》，2001年4月13日。

第1章

税的真相

我们的生活离不开钱，为了满足自己的需要，人们总是想办法多挣钱，并发挥它的最大效用。政府也离不开钱，国防、教育、卫生、社保、治安、交通……都需要大量的钱。税则是联结个人收入与政府开支的纽带。通过税，政府的任何一项活动都真真切切地影响到每一个公民的收入，政府办事效率的高低、政府的清廉程度及其公共投资倾向，都直接关乎百姓福祉。

在本书第1章，我们要揭开税的面纱，揭示隐藏在税背后的种种关系。

人人都是纳税人

税是社会生活中最常见的事物之一。一谈起税，人们很容易想起西方社会的一句格言：“纳税与死亡，是人生难免的两件事。”而中国也流传着“皇粮国税，古已有之”的谚语。从古到今，在世界各国，税所体现的人与人之间的关系虽不完全相同，却是一部社会变迁史。今天，关于税的很多基本问题，例如它存在的基础是什么、其背后隐藏着怎样的社会关系等，很多人仍然不太了解。下面我们从一些生活现象开始，来详细说明这些问题。

事例（真实）·桥的命运

湖北某地有座桥建于1965年，由于河水冲击和侵蚀，逐渐成了危桥。为了延长这座桥的使用寿命，镇政府在该桥的河上游方向约1公里处修起了一座新桥，供车辆通行。旧桥一般只走行人和自行车。近年来摩托车渐渐普及，由于从新桥走要绕行2公里左右，一般驾驶技术稍好的人都会从旧桥走。最后，本来就衰朽不堪的旧桥终于垮掉了。

旧桥垮掉后，有人在尚未垮掉的部分旧桥和河岸之间用沙土筑了一条路，在水面上架起一座浮桥，无论人、自行车还是摩托车，每人次收费0.5元，一天可以收费数百元。但很快，有人抱怨收费太贵，也有人说不应该收费。大约半个月以后，那座桥不见了。据说有人向上举报，上面有人来查，建桥的人把桥拆了，木板、树由4个人分光。

不久，一座新桥出现在河面上。新桥是在桥头开店的一个生意人捐建的，与先前收费的木桥有些相似，不过所铺的木板要窄一些，木板下的树干捆扎得也有些潦草。他在桥的中间还竖了一块简陋的广告牌，声明免费之外，“欢迎你到桥头商行”。

免费的桥在一两个星期之后就开始出现险情，桥的一端出现垮塌，通行又不便了。然而骑摩托车的人依然艰难地从此通行，直到汛期来临，河水上涨、变宽、变猛，一场大雨之后，免费的桥被彻底冲毁。

事例（虚拟）·楼道路灯

夏光是一位年轻教师，住在学校的职工宿舍楼里。他注意到楼道里的灯泡经常是坏的，夜里上下楼时，他总在想：怎么没人来换灯泡呢？如果谁家里洗手间的灯泡坏了，肯定很快买新灯泡换上；但楼道里的灯泡却没人管。

有一天，夏光自己掏钱买了一只新灯泡换上了。楼里的居民看见了，纷纷表扬他，说他做了一件好事，不过没有人打算分摊买灯泡的费用。不久，灯泡又坏了，夏光准备再买新的去换，但转念又想：楼道里的灯泡以后还会坏，总不能一直让我一个人做好事吧？他觉得买灯泡的钱应该由楼里的居民平摊。

夏光去找楼里的居民商量。有5家愿意分担费用，另外3家却不愿意，有人说：“我家不需要路灯，你们需要的话，自己买好了。”夏光想，这家人肯定需要路灯，而且肯定会受益于路灯，即便他不付费，也无法把他排除在路灯的使用范围之外。无奈之下，夏光只好放弃了买灯泡的想法。到了晚上，楼道里依旧一片漆黑。

事例（虚拟）·新年的烟花

新年即将来临，小镇的居民非常高兴，很多人买来烟花爆竹助兴。有一种大型烟花，燃放效果很好，但价格比较高，需1万元左右，因此很少有人购买。小镇企业家欧文进行了调查，发现全镇500个居民中，每个人至少愿意出30元去观看这种烟花。欧文想，如果他买来这种烟花燃放供大家观赏，并向每个人收费，不仅能赚到一笔钱，还能满足大家的需要，皆大欢喜。

欧文决定举办一场烟花表演，但他在卖门票时遇到了麻烦。很多人想，一旦欧文向天空发射烟花，他们不买票也能看到，所以，大家本来愿意出30元观看烟花，但出于“搭便车”的心理，很多人并不买票。欧文经过核算，发现卖出的票甚至达不到购买烟花的成本，只好宣布退票，取消了这个计划。

这三个故事初步说明了“为什么会有税”的问题。简单地说，生活中有一些产品或服务，每个人都需要，但由于某种特点，人们往往不会单独去购买或配置它，比如横跨全国的公路，城市里的街道、绿地、排污管道，还有前面说到的桥、路灯、烟花等等。这些物品不可分割，很多人能同时使用，一来价格比较高，普通人难以承担；二来个人购置这种物品，往往会有其他人白占便宜。所以，这些物品很难像面包、衣服、汽车、住房一样，以个人购买、个人消费的方式来组织生产——这就是所谓的公共品。

在一个社会中，治安消防、公共卫生、贫困救济、环境保护等都属于公共服务。公共服务的存在对一个社会的运行和发展至关重要。想象一下，如果城市里的环卫工人罢工，警察解散，交通、消防、环保等机构停止运行，那将会对社会秩序造成怎样的冲击？后果不堪设想。

公共品是社会运行所必需的，但在简单形态的市场上，没有人购买公共品，就不会有资源去投入生产，因此人们只好组织一个特殊机构，专门提供公共品。当然，这个机构不可能凭空生出公共品，这个机构里的人也不能不养家糊口，它必须向大家要钱——这个机构就是政府，这种钱就是税收。在现代社会里，政府的角色定位是向民众征收税款，同时负责提供一系列公共品和公共服务，如上面所说的公路、街道、治安、消防、环保等等。可以说，税收体现的是政府和民众之间的一种交易关系，它构成了社会运行与经济发展的重要基础。事实上，税是民众购买政府（人员）服务的费用，它与我们生活中的其他费用，例如付给饭店、理发店或保姆的钱没有区别。虽然就单个纳税人而言，其所付出的费用与享受到的公共服务并不对等，但就纳税人与政府的整体关系来说，这是对等的。

很多人认识不到这一点，一方面是因为在历史上（包括今天），某些国家的政府和民众之间确实不是交易关系，而是某种程度上的掠夺与被掠夺关系。回顾人类历史，在进入现代文明之前，政府与盗匪集团并无不同：当政府不顾民众的感受，利用合法暴力大肆搜刮民财的时候，就成了盗匪；当盗匪愿意放弃对民众的掠夺，转而向他们收取合理的“保护费”的时候，就成了政府。这种不合理的关系长期存在，甚至被很多人当做社会制度的“真面目”，在头脑中根深蒂固。

另一方面，在现实中，税的表现形式很复杂，往往给人一种错觉，认为社会中并非每个人都在纳税，有些人在免费享受政府提供的服务。事实是怎样的呢？

到目前为止，中国共有19个税种，包括增值税、消费税、营业税、企业所得税、个人所得税、资源税、房产税、城市维护建设税、城市房地产税、城镇土地使用税、土地增值税、耕地占用税、车辆购置税、车船税、契税、印花税、烟叶税、关税、船舶吨税等，其中有些由个人上缴，有些由企业上缴。在个人上缴的税种中，最常见的是个人所得税、车辆购置税、车船税以及买卖房屋涉及的契税和印花税。在日常生活中，因为买房、买车的通常是中高收入人群，而个人所得税又有一个起征点，所以很多人觉得，收入较低的人不是严格意义上的纳税人。针对这种误解，经济学家茅于轼写过一篇《我们到底缴了多少税》的文章，其中写道：

任何一样消费，不管是在超级市场买东西，还是用电缴电费、打电话缴电话费，里面通通都有税，只不过你不知道而已。国外一般把价和税分开，居民花的钱里多少是价、多少是税，都很清楚。而在我国，有意无意地把价和税混在一起，所以大家搞不清自己缴了多少税。①

茅先生的这段话，揭示了一个非常重要的事实：在中国，商品定价实行的是含税价，价格中包括了国家征收的税金，可能是增值税、消费税、营业税，也可能是城建税和教育费附加等，这些税都要由消费者承担一部分，所以，购买商品就是在向政府缴税。

一个人生活在社会中，哪怕是乞丐，只要有购买行为，就免不了缴税。此外，人们在其他场合也可能缴税，例如，工资收入超出一定标准，要缴个人所得税；买车要缴车辆购置税、车船税；买卖房产要缴相关的契税、印花税，也可能缴营业税、个人所得税和土地增值税；办企业、从事生产经营活动，涉及的税就更多。可以说，在我们生活中的每一天、每一个角落，税收都无处不在，人人都是纳税人。

2010年，中国政府的税收总收入是77390亿元（扣除出口退税后为70062亿元，不包括关税2027.45亿元，船舶吨税、耕地占用税888.34亿元和契税2464.80亿元）。这个数额是如何构成的？它们与百姓生活有何关联？下面重点介绍几个税种。

增值税

增值税无处不在，因为它是对所有“商品生产、流通、劳务服务中多个环节的新增价值或商品的附加值”征收的，所以只要消费了，就要缴增值税。我国自2009年1月1日起正式在全国范围内实行消费型增值税。增值税的一般税率是17％或13％。税率13％的商品是明确列举的，主要包括粮食、自来水、图书、农业生产资料等5类。除这5类以外的其他货物，和加工、修理修配劳务的增值税率都是17％。一般小规模纳税人的增值税率是3％，但是不能与进项税抵扣。

2011年2月，一篇《山东政协委员称馒头税率达17％应降税》的新闻引发网民热议。实际上，政协委员提案中所说的“馒头税”，是指对馒头生产企业征收的增值税，并非专门开征的“馒头税”。馒头增值税看似由生产企业缴纳，实际是由消费者埋单。如消费者购买标价为1.17元的馒头，其中就有0.17元是增值税。

增值税是我国最主要的间接税，间接税的一个特点就是隐蔽性，因为它不直接向个人征收，大多数人感觉不到它的存在。然而当我们出门购物的时候，无论是买车、买衣服、买米还是买书，付款的同时都在缴增值税；当我们在家开火做饭、看电视、洗澡时，除了要缴煤气费、电费、水费之外，还要缴增值税。就这样“不知不觉”间，2010年，中国政府共征收了21091.95亿元国内增值税，占税收总收入的29％。《三联生活周刊》2007年2月12日第7期的一篇文章中举了两个很有意思的例子：

2001年，重新开张的北京王府井书店有一个颇有历史意义的举动，购物小票上分列了价款金额与税款金额。标价100元的图书，小票上清楚标示其中价款金额为87元，税款金额为13元。它实际提醒你，在你付书款时实际已缴纳了13％的税（电子、音像制品的税率为17％），也就是说，你在买书时已是“纳税人”了。

无独有偶，南京的一家超市也在给顾客的购物发票上将税款与商品价格分列，即标出商品单价、销售金额、税率和所付税金，使消费者对自己所购商品的真实价格、所缴税款信息一目了然，明白自己在购物时已缴了税。但是这一做法遇到了麻烦，不少消费者质疑超市，为什么买了商品还要纳税；有人说超市将本该由企业缴的税转嫁到消费者头上，要超市说清楚，最后超市不得不取消了这一做法。

2007年，记者再次来到王府井书店购书，购书小票上已经没有了税款栏目，只有“折扣”字眼。据说王府井书店也被顾客询问得不胜烦扰，最终放弃了对顾客进行纳税人教育的机会。连读书人都不能理解自己在消费活动中实际对政府的税收作出了贡献，更不能指望在超市买菜的消费者有清楚的了解了。

消费税

消费税从1994年开始征收，目的是抑制某些特殊商品的消费，最初选择了烟、酒、小汽车等11类应税产品。2006年4月1日，国家首次对消费税进行调整，税目由11个增至14个，2009年5月1日，又大幅提高了烟产品的消费税。

凡是列入消费税税目的商品，既要征收增值税，又要征收消费税。比如在商场购买一套价值500元的化妆品，其中就包含72.65元的增值税和128.21元的消费税；买一条烟需要100元，其中包含增值税14.5元和消费税48.46元（实际上烟价中含税比例非常高，这里只是列出增值税和消费税）。

2010年，政府共征收消费税6017.54亿元，同比增长27.5％，占税收总收入的8.3％。

增值税和消费税都是针对国内产品而言的，实际上只要在国内市场上流通的商品，都会被征收增值税和消费税，从国外进口的商品也不例外。不过，进口商品的增值税和消费税是由海关代征的。2010年，海关代征进口税10487.46亿元，同比增长35.7％。这部分由海关代征的税最终也是由消费者“消化”的。

营业税

增值税主要针对产品和加工、修理修配服务征收，除此外的其他服务，政府则征收营业税，即对有偿提供应税劳务、转让无形资产和销售不动产的单位和个人，就其营业收入额征收的一种税。这主要面向7个行业：交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业和服务业。此外，个人和企业转让无形资产和销售不动产也要缴纳营业税。

营业税是由经营者缴纳的，然而，营业税的一部分会被转嫁到消费者头上，由经营者转到政府的手中。所以，无论什么税种，都会增加企业的生产成本和消费者的支付代价。

2010年，我国政府共征收了11157.64亿元的营业税，占税收总收入的15.2％。

增值税和消费税、营业税是主要的流转税，顾名思义，它们都是在经济活动过程中征收的。目前，流转税在中国的税收体系中占有非常重要的地位。2010年，国内增值税、消费税和营业税三项流转税共完成税收38267.13亿元，约占税收总收入的53％。

企业所得税和个人所得税

这两种税是与公民收入关系最为密切的，因为所得税是从“纯利润”中抽取的，它意味着只要你有收入，政府就可以从中抽“份子”。

2010年，国家征收个人所得税4837.17亿元，同比增长22.5％；征收企业所得税、外商投资企业和外国企业所得税共12842.79亿元，同比增长11.3％。

城市维护建设税

它直接依附于增值税、营业税和消费税，在纳税人缴纳增值税、营业税和消费税时随之缴纳，其实际效果相当于提高了这3个税种的税率。根据纳税人所在地的不同，城建税的附加率分为1％、5％和7％三档。

在三项流转税的基础上附加1％、5％或7％，看起来很不起眼，但流转税无处不在，因此人们不知不觉间也缴了一大笔城建税，2008年国家征收的这一税额为1344.09亿元。

房产税、城镇土地使用税、土地增值税和耕地占用税

这几个税种都与房地产相关。2010年，全国房产税收入为894.06亿元，比上年增长11.2％；城镇土地使用税实现收入1004.01亿元，同比增长9.0％；土地增值税实现收入1276.67亿元，同比增长77.4％；耕地占用税实现收入888.34亿元，同比增长40.3％。

契税和印花税

契税是对在我国境内转移土地、房屋权属时向承受土地使用权、房屋所有权的单位征收的一种税。2007年以来房地产业飞速发展，契税已经从一个小税种一跃而为较大的税种，成为地方政府税收收入的重要增长点。到2010年，全国契税实现收入2464.80亿元，同比增长42.1％。

印花税是对在经济活动和经济交往中书立、领受《印花税暂行条例》所列举的各种凭证所征收的一种兼有行为性质的凭证税，其中10种合同上要贴印花，比如营业账簿、房屋产权证、工商营业执照、商标注册证、专利证和土地使用证等。

在买卖股票的过程中，每一次交易都要缴纳印花税。2008年证券市场交易持续低迷，股票流通市值大幅缩水，当年4月23日证券交易印花税税率从3‰降到1‰，9月9日起，证券交易印花税由双边征收改为单边征收。2010年，全国证券交易印花税完成收入544.17亿元，同比增长6.6％。

以上所列的是与我们日常生活密切相关的税种（完整税目见本书附录一）。为了更具体地说明税收与居民和企业的关系，来看几个事例：

事例（真实）·工资与税金

假设你每月的税前工资是10000元，需要缴税的项目有：

1．养老保险。目前北京养老保险缴费比例为单位20％（其中17％划入统筹基金，3％划入个人账户），个人8％（全部划入个人账户），共计2800元；

2．医疗保险。缴费比例为单位10％，个人2％＋3元，共计1203元；

3．失业保险。失业保险缴费比例为单位1.5％，个人0.5％，共计200元；

4．住房公积金。各企业缴费比例不同，姑且按照企业和个人各缴10％来计算，则共计2000元。

从10000元中减去个人所缴“三险一金”，得到所得税的基数为：

10000－800－203－50－1000＝7947元

那么，你需要缴的个人所得税为339.7元，税后月工资是7607.3元（以2011年9月1日调整后的3500元为个税起征点计算）。

如果不缴税的话，你一个月的工资所得应为：

10000＋2000＋1000＋150＋1000＝14150元

一年的工资所得应为：

14150×12＝169800元

而缴完税以后，你一年的实际所得为：

7607.3×12＝91287.6元

很容易计算出来，你一年的工资中拿到手的只有2/3，其他的都交给政府了。

事例（虚拟）·阿宏一天生活要缴多少税费

工薪阶层都知道自己每个月被扣缴的“三险一金”和个人所得税，但我们在生活和工作中所负担的税费远不止这些。阿宏是一家软件销售公司的一名普通职员，我们来看看他一天生活要缴多少税费。

7:30，阿宏起床，打开自来水刷牙洗脸。阿宏一个月大约用水2.5吨，水价为4元／吨，每月付水费10元，其中包括增值税1.15元，同时还为市政建设缴纳了水资源费、城市污水处理费、城市附加费等若干不等的收费。另外，阿宏一个月买牙膏要花费4元左右，其中包含增值税0.58元。这样，阿宏平均每天用水和刷牙的过程中至少缴了0.058元的税。

8:00，阿宏在早餐店购买了两个面包和一杯豆奶，花费3.5元，其中包括0.193元的营业税和城建税，另外还分摊了早餐店申办卫生许可证和营业执照的费用、早餐店缴纳的房屋租赁手续费、市容卫生管理费等若干收费。

8:30，阿宏乘出租车到公司，共花费20元。这20元车费中，包含了难以计数的税费，有车船使用税、营业税、强制险费用、车辆购置附加费、燃油税、公路客货运附加费、公路运输管理费、机动车辆牌证（含行驶证）工本费、机动车驾驶证工本费、机动车辆安全检验费等，我们姑且算做4元。

9:00～12:00，阿宏在公司上班，工作之余买进了5000元股票，花去印花税5元。中途还吸了两支烟，阿宏一个月要吸20包烟，花费200元，其中包括29.05元的增值税和96.93元的消费税，还分摊了烟厂在收购烟叶时政府向烟农征收的20％的烟叶税，这个数目也难以确定，暂且计为8元。以此计算，阿宏因吸烟平均每日向政府缴税至少4.47元。

12:00～13:00，与客户共进午餐，花费200元，其中至少有营业税和城建税11元，还不包括分摊餐馆的其他税费。

13:00～17:00，工作。其间应某销售类杂志约稿，撰写稿件一篇，获得稿费1600元，缴税112元。

17:00～17:40，买了两瓶白酒作为父亲的生日礼物，花费342元，其中含有49.69元的增值税和59.66元的消费税。阿宏还为女朋友买了总价150元的化妆品，这些花销中含有增值税21.79元、消费税38.46元。

17:40～18:10，阿宏乘出租车回家，共花费20元，其中税费也算做4元。

18:10～19:00，自己在家做饭，用电饭煲煮饭，用燃气炒菜。阿宏平均每月要缴电费50元，燃气费15元。电费的构成很复杂，除了正规税收外，还包含城市公用事业附加费、中央电力基金和三峡工程建设基金……燃气费除了正规税收外，还包含城市公用事业附加费，而且他此前已支付了几千元的煤气初装费。以此计算，阿宏每月在缴纳电费和燃气费时已被收了7.47元的增值税，另外还有各种杂费若干，分摊到每天至少0.25元。另外，这顿晚餐中的大米、鸡蛋、蔬菜、肉、油盐酱醋等花销约4元，其中的税费同样很难计算清楚，包含了增值税、消费税、营业税、城建税、集市贸易管理费、个体工商户管理费、城市卫生费等，我们暂计为0.7元。

20:00～22:00，阿宏与朋友去K歌，实行AA制，花费50元，其中包括营业税10元和版税若干。

22:30～23:30，上网。网络费为每月150元，每月电话费为200元，这些开支中含有营业税10.5元，平均每天花费0.35元。

24:00，睡觉。

这一天，阿宏一共缴纳了321.62元的税费，其中直接纳税112元。这一天，阿宏的开销是803.8元，其中包括了209.62元的税费，占到消费额的26％，也就是说，如果免除这些税，阿宏这一天至少可以节省1/4的开支。

事例·在中国办企业究竟要缴多少税费

如果注册一家500万元资金的企业，我们来看看要缴多少税费：

1．验资费：5000000×0.05％＝2500元；

2．工商登记费：5000000×0.08％＝4000元；

3．税务登记办证工本费：数目很小，可以忽略；

4．金税卡开票系统1581元，论证系统300元，这两项每年还要缴纳576元；

5．国税网上申报的DN费：每年180元；

这些费用加起来将近1万元，接下来还要租赁厂房和购买生产用机器设备等，这里作一个保守的假设，一共花掉了100万元。剩余的400万元全部作为生产用流动资金，招收职工100人，如果一切顺利，到年底产生了2000万元（不含税）的营业收入，毛利率15％，这里所说的毛利就是产品的制造成本（含工资、福利、折旧等）除以85％得出产品的销售价（不含税）。接下来我们就来计算一下所要缴的税和各种费用。

6．增值税：理论上讲，如果没有毛利润，就不需要缴增值税，但因为包含在产品成本中的工资、福利、折旧等成本是不允许抵扣的，即使不赚一分钱，增值税还是要缴的。在这些成本和损耗中，可以抵扣的有工人一年工资180万元（每人每月1500元，共有职工100人）、工人一年的福利开销25.2万元（工资的14％）以及一年的折旧费207912.5元（厂房是租用的，每年10万元的租金应计入折旧，还有生产用机器设备我们按原值89万元、残值率3％、使用期限8年来计算），三项合计2259912.5元，于是：

进项税＝（20000000×85％－2259912.5）×17％＝2505814.88元

销项税＝20000000×17％＝3400000元

应缴纳增值税＝销项税－进项税＝3400000－2505814.88＝894185.12元；

7．城市维护建设税，应缴增值税的5％，为44709.26元；

8．教育费附加，应缴增值税的3％，为26825.55元；

9．水利建设专项基金，营业收入的0.12％，为24000元；

10．印花税，营业收入的0.03％，为6000元；

11．社会养老保险金，每人每年1795.2元，为179520元；

12．所得税，所得税的计算比较复杂，这里涉及管理费用、财务费用和营业费用，为了简便起见，假设财务费用和营业费用均为0，没有向银行借一分钱，没有利息的支出；因为产品对路，不用做广告，销售也不错，一般是上门带款提货，也没什么营业费用。至于管理费用，一个正常的企业不可能没有，但为了避免超出国家规定的限止范围，特别是业务招待这方面，省吃俭用、朴素艰苦，几乎可以忽略不计。但是每月的食堂支出、水费、差旅费、办公费等，假定为平均每月5万元，一年就是60万元。下面就用公式来表示所得税的计算过程：

利润总额＝营业收入－营业成本－上面第2～6条提到的税费合计－管理费用＝20000000－17000000－289996.66－600000＝2110003.34元

计税工资超支调整＝（1500－960）×100＝54000元

应纳所得税＝（利润总额＋调整）×25％＝2164003.34×25％＝541000.8元

税后净利＝2110003.34－541000.8＝1569002.54元

我们可以看出，用500万元投资，产生了2000万元的营业收入、139万元（税后净利－社会养老保险金）的利润，有人可能会很满意，可他没注意到189万元的税金：增值税89.4万元、所得税54.1万元、地方税费合计29万元，三项合计172.5万元，超过了利润的24.1％，也就是说税金永远高出利润，不管你赚还是亏，这个比例始终存在。

事例·房价中的税与费

10年来，房价一路飙升，最主要的原因就是土地供给严重不足。购买一套商品房，其中到底有多少钱是被政府拿走了，这一直没有一个明确答案。一套商品房从开发到出售的过程中，除了有数得清的税收外，还有数不清的行政收费，而且各地的收费情况也不一样。

从我国目前的税法来看，涉及房地产开发与转让的税大致有房产税、城镇土地使用税、耕地占用税、营业税、土地增值税、所得税、契税、印花税等。

表1-1　我国现行房产税法所涉及的税种及税率设置

房地产行业的税收种类虽多，但终究有据可循。而行政性收费则杂乱无章，可以用“多如牛毛”来形容。在这些收费中，数额最大的是土地出让金。国土资源部公布的数据显示，2009年7月北京21个项目平均地价与房价的比例约为25％，2010年全国的土地出让金约为2万亿元。除了土地出让金外，还有蓝图审查费、防雷检验费、施工合同监证费、绿化费、墙改费、白蚁防治费、施工放线费、规划咨询费、人防费、文物勘探费、预算审核费、工程造价咨询费、质量监督费、土壤氡气检测费、室内空气检测费、安全施工措施费、散装水泥推广费、预售许可证服务费、房屋面积界定费、房价审查服务费、管线综合竣工图设计费、电力委托费……有媒体称，“从前期拿地到后期销售，整个房地产行业涉及的部门就有110多个”。这些收费由行政部门单方面决定，收费标准的制定过程无人知晓，对所收费用的用途，政府也没有说明过。收费项目如此之多、金额如此之大，也没有审计部门对其进行过审计。在《广州日报》2009年3月的一篇报道中，一位房地产开发商无奈地悲叹：“楼盘开发成本只占房价的20％，房产商能够拿到其中40％的利润，余下超过40％的利润则被相关职能部门‘层层消化’掉了。”

2009年10月，一篇由《经济参考报》记者邓华宁、叶锋、李美娟采写的报道《一份楼盘“清单”揭秘高房价利益链》，曝光了楼盘开发与销售成本，从中可以看出政府才是房市的最大赢家，开发商利润仅排第二。这篇报道很长，这里选取其中关键的几段：

住宅楼盘“地中海阳光”位于江西省南昌市红谷滩新区，目前其市场销售的均价是每平方米约4720元。这份清单显示，“地中海阳光”每平方米建筑面积商品住宅成本是3946.61元。

在每平方米3946.61元的成本价中，土地使用权取得费用（楼面地价）为每平方米701.61元，前期工程费是每平方米95.37元，房屋开发费为每平方米1828.23元，管理费为每平方米94.82元，财务费是每平方米170.48元，销售费用（90％为媒体费用）为每平方米160元，其他费用是每平方米201.1元，税费为每平方米695元。

江西南昌红谷置业投资有限公司总经理汪斌认为，这份“成本清单”说明，政府在从房价收益中“赚了一大把”。汪斌为记者“清算”了政府从中的收益：一是土地权使用权取得费用（楼面地价）每平方米701.61元，二是前期工程费中的“可行性研究费”每平方米2元，三是房屋开发费的8.33％即152元，四是管理费中涉及政府的达50％即47.41元，五是税费每平方米695元。几项合计约每平方米1600元，超过了房价的1/3。此外，政府还要从购房人手中收取税费和房屋维修墓金等费用。“可以说，政府是房地产最大的赢家。”汪斌说。

案例·有车一辆，上税几何？

假如你在北京，要买一辆14万元的车，那要给政府缴多少税呢？

1．增值税：140000／1.17×17％＝20341.88元；

2．消费税：140000／1.17×5％＝5982.91元，

3．车辆购置税：140000／1.17×10％＝11965.81元。2010年1月1日至12月31日，我国1.6升及以下排量乘用车，暂减按7.5％的税率征收，优惠到期后停止执行。自2011年1月1日起，对1.6升及以下排量乘用车统一按10％的税率征收；

4．上牌照费用：包括各种手续费约300元；

5．检测费：一般在150元左右，其中对7种国产轿车实行免检制度，即夏利、桑塔纳、捷达、富康、红旗、奥拓、切诺基等无须缴纳检测费，一般只缴纳十几元的手续费；

6．移动证费：3元；

7．车辆行驶证费：5元～8元；

8．交强险费：从2006年7月1日开始，在全国范围内推行交通强制保险，家用五座车的费用是每年1050元；

9．车船税：从购车之日起至当年年底，按月份计算，在北京小型客车的车船税为每年480元；

10．燃油税：假定一年油耗为1000升，那一年所缴燃油税为1000元；

11．占地费：办理一个停车证的费用约为1700元。

我们可以把这些项目分为两类，一类为上路前税费，一类为上路后税费，前者共计为：

20341.88＋5982.91＋11965.81＋300＋150＋3＋5＝38748.6元，占车价的32.38％；

后者包括第8～11项，每年至少为4230元。

这还不算完，车辆年检得交钱、执照年检得交钱，还有过桥费、高速公路通行费，有些地区还有牌照费（如上海）。对于地方政府而言，一辆车就是一棵小摇钱树，每年收获颇丰。

通过以上事例，我们可以发现，中国民众在日常生活与商业活动中，面对的税务非常庞杂，所缴纳的税金在收入或支出中占比例很高。财政部公布的数据显示，2010年全国税收总收入为77390亿元，比2009年增收14286亿元，增幅为22.64％。但据国家统计局发布的数据显示，2010年中国农村居民人均纯收入5919元，比上年增长14.9％，扣除价格因素后实际增长10.9％；中国城镇居民全年人均可支配收入19109元，同比增长11.3％，实际增长7.8％。有人说，中国现在的税制特征是“国富民穷”、“藏富于国而非藏富于民”，即国家财政和税收收入逐年猛增，而人均纯收入则增速缓慢，民众生活负担仍然很沉重。

“无代表权不纳税”

每个月发工资的时候，大家都会收到一张工资条，上面标明了应发多少钱、实发多少钱、扣税多少钱……这一情形，大家再熟悉不过了。对于民众来说，政府征税是我们最熟知的政府强制形态。你辛辛苦苦挣了一笔钱，税务官马上就跑过来找你，要求你拿出一部分交给政府。而你的任何一位邻居都不可能对你提出这样的要求；你在大街上看见乞丐，可能会起怜悯之心给他两块钱，但如果你不给，他也不能把你怎么样。但是，你不可能这样对待税务官，他可以强制你。如果你不掏钱，税务局就可能罚你的款，甚至把你送入监狱。

很多人也就因此相信，税是政府强制民众缴纳的一笔钱。但政府税收的根本原则就是“同意”、“有偿”：政府之所以可以向我们征税，是因为我们同意向政府缴税，我们用税购买政府的服务。

当然，“同意”二字说来容易，但真正变成一种对政府有约束力的制度，却是一个漫长而艰难的过程。这个原则首先是在近代英国确立的，我们不妨来看看这几段伟大的宪政故事。

事例（真实）·未经臣民同意不得征税

——英国《自由大宪章》

中世纪的英国，国王和贵族在分封制的基础上形成了社会的两大势力。国王占有大部分政治和经济资源，并要求贵族们缴纳贡赋、履行保卫国家安全的义务。同时，国王也有义务保护贵族的利益，象征性地邀请其参与政治活动，以免贵族们在利益得不到保障的情况下产生积怨，进而威胁到国王的统治。这种简单维持的关系虽然没有经过法律的确认，然而习俗的力量却使两者之间基本保持了一种政治上的平衡，但这种平衡却在后来历任国王的横征暴敛下完全被打破了。

1066年，诺曼底公爵威廉征服了英格兰，并根据诺曼底传统将大片土地分封给随其征服英格兰的男爵。同时，他也采取了一系列手段来削弱男爵的实力，如征收丹麦金、兵役免除税、领地继承税等种类繁多的税项。这些措施最终导致了男爵的不满与叛乱的频发，但这些反对随意征税的叛乱，却纷纷以失败告终。

约翰王在位时期，为了支付对法兰西战争的庞大军费，对臣民开征沉重的税负，这极大侵害了封建贵族的经济利益，他们在不满国王政策的情绪中开始酝酿对策。1214年，男爵集会，商议强迫约翰王承认权利宪章——《男爵条例》，如果约翰不同意，他们将诉诸武力。1215年1月，面对男爵提交的《男爵条例》，约翰王勃然大怒，断然拒绝。男爵遂采取军事行动，并于5月17日在高级教士和平民的拥护下进入伦敦，6月15日，约翰王被迫签署了《自由大宪章》。

《自由大宪章》的大部分内容是重申贵族和僧侣的特权，也有少数涉及市民的，如统一度量衡等。其中最为经典的规定是，除固定税金外，国王若要征收其他税金必须召开贵族会议，否则不得征收额外税金等。《大宪章》第12条规定：“除下列三项税金外，不得征收代役税和贡金，唯全国公意所许可者，不在此限……”《大宪章》是英国宪政发展的开端，也是税收法定原则的萌芽。它的签署标志着英国国王对臣民的首次屈服，表明君主的权力并非无限。尽管《大宪章》并不是英国国王对人民的宣言，仅是对封建贵族妥协让步的契约，但这里表现了一个原则——课税必须经被课税者同意，这是税收法定原则的本意。“尽管《大宪章》所带来的改革十分有限，但它却标志着法律对专断权力的胜利。”②

随着议会制度在英格兰的逐渐建立，议会成为制约国王征税权力的最有力工具。之后，英国民众不断重申自己的这种权利。17世纪中期的英国革命，也是因税而起。国王滥用权力征税，议会重申未经议会同意国王不得随意征税。结果引发冲突，国王查理一世最终人头落地。

1688年，英国爆发了“光荣革命”，荷兰执政威廉继承了英国王位，接受了国会提出的权利宣言并制定了《权利法案》。《权利法案》第4条规定：“凡未经国会准许，借口国王特权，为国王而征收，或供国王使用而征收金钱，超出国会准许之时限或方式者，皆为违法。”至此，英国确立了人类历史上第一个宪政国家的地位。

在这里，我们可以看到英国的税收法定原则的历史沿革：首先表现为封建贵族反对国王随心所欲地征税；后来采取的是团结新兴市民阶层经过长期抗争迫使国王让步；最后达成约定，未经国会的承诺，国王不得课征赋税。英国宪法的妥协性和发展性在这里得到了充分的体现。

而美国《独立宣言》中列举英国国王的罪行之一就是“未经我们同意便向我们强行征税”。北美独立后，即着手组建各州同盟，成立联邦政府，并确认“各州保持其主权、自由和独立”。鉴于社会动荡不安、政权不稳定等因素，美国在1787年制定了宪法，其中国家租税的征收权作为一项重要的权力被赋予联邦国会。美国宪法第1条第7款明确规定，征税法案应由众议院提出，参议院须提出修正案或表示赞同。第8款直接规定，国会有权规定和征收直接税、进口税、捐税和其他税，以偿付国债、提供合众国共同防务与公共福利，但一切进口税、捐税和其他税应全国统一等等。美国宪法中的这些规定，成为实践税收法定原则的又一个里程碑。这一历史事件还启示我们，只有通过纳税人自觉捍卫，“无代表权不纳税”的原则才可能得以贯彻。

事例（真实）·拒绝缴税的理由——梭罗的公民不服从

梭罗（1817～1862年）是美国哲学家、文学家，其作品《瓦尔登湖》是美国文学史上的经典之作，也深受中国读者的喜爱。但很少有人知道，梭罗也是一位民权理论家与行动者，他的著作《论公民不服从的义务》改写了民权运动的历史，印度的甘地和美国的马丁·路德·金均称受到他的影响。

梭罗反对美国的奴隶制度，也反对美国发动战争入侵墨西哥。1842年起，他开始拒绝向美国政府缴税。他认为，给政府缴税等于帮助他们蓄奴，等于出钱让他们去打一场不义的战争。

1846年7月的一天晚上，梭罗进城到一个鞋匠家中去取补好的鞋时被捕，并被监禁在康科德城监狱中。他在狱中住了一夜，一点儿也不在乎。第二天，因梭罗的姑妈替他付清了人头税，他获释了。出来之后，他到鞋匠家里，穿上补好的鞋，加入了收越橘的人群中，漫游在那儿的越橘丛中——这便是他的有名的“入狱事件”。

梭罗之所以拒绝缴税，是因为在他看来，政府用他缴税的钱去支持战争及奴隶制度，这有违他的个人良知，他要以独特的方式，即以立即的、反抗的行动来抵制他认为错误的法制。他说：“面对不合理的法制时，我们应该盲目地遵从吗？还是暂且遵从，同时慢慢地循合法途径去改革？抑或立即反抗，来抵制、破坏这个法制？盲目地遵从是最低级的愚蠢，不必考虑；寻求改革途径，时间拖得太长。人生有多少日子？又不是吃饱饭没事干，一天到晚绿头苍蝇似的去改造社会。人生在世为了生活，不是为了改革。所以对付一个不合理的制度，最好的办法就是立即抵制。”

梭罗获释后发表了著名的演说——《论公民的不服从》，表明了他的立场，而他倡导的非暴力反抗的思想也因此成为美国民主精神的一个重要组成部分。梭罗认为政府使用强力，强迫公民做违反他们良心的事情时，公民有消极抵抗的权利。他说：“你可以遵守法律，但是，你要更尽心地去遵守正义。”

仔细考察梭罗拒绝纳税的理由，从根本上来说，梭罗是在警示我们，征税权力必须是合法的，必须是经过纳税人同意的，而“同意”是权力合法与否的关键。在他看来，如果一个社会的征税权力是不合法的，那么作为公民，就有权利拒绝缴税。而且，由于“政治家和议员们完全身处制度之内，从不能识其真相。他们空谈管理社会，却不能置身事外来观察”，因此公民只有自己为自己负责，政府是靠不住的。

宪政主义的税制理念是：民众自愿让渡自己的一部分财产给政府，为的是换取政府为其提供一些必要的公共品和公共服务。因此，在英格兰的法律文书中，不是说国王“征收”税，而是说议会“授予”（grant, give）国王以税。也就是说，臣民通过议会主动“给予”国王一笔税款，而不是国王自己伸手从臣民那里“拿走”（take）一笔钱。这样的话语体系清楚表明了税的自愿性质。

反观中国关于税的主流话语，即便民众谈论，都是从政府角度谈的，比如说政府“征税”。这种话语体系是与税的强制性、无偿性相对应的。这里的税是由政府单方面地向民众“征收”，这当然也意味着，纳税是强制性的，并无权利与之相对应。也许到了今天，人们应当发展出一种基于民众立场、以自愿原则为基础的关于税的词汇。

现代政府的税收与黑社会的“保护费”相比，不同之处在于纳税的自愿性与有偿性。即使是专制政府，从长远来说，税收也不是无偿的。政府既然收了民众的钱，就迟早要向民众提供回报，向民众提供某些公共品和公共服务。民众拿自己的钱养活政府，而在外族入侵的时候，政府就要抵御外敌。假如政府不提供这些服务，假以时日，民众终将不再纳税。同样，一旦政府的征收超过了民众的承受能力，民众就会用种种方式表达不满，最终可能会诉诸武力。

法律是税收的基础

考察宪政制度发源地英国的历史，我们就会发现，英国尽管没有现代意义上的单一成文的宪法文本，但历史上曾经出现并始终有效的几份古老的宪法文本，却始终以税为核心，不论是《自由大宪章》、《权利请愿书》，还是《权利法案》。而它们关于税的宪法性规定，都反复申明一点：未经国会同意，国王不得征收任何税。按照布莱克斯通在《英国法释义》中的解释，在英国，“平民院（即下院）就一直享有一项无可争议的古老的特权和权利，即所有的王室津贴和议会捐助之授予均由该院发起，并首先由他们授予，尽管他们的授予若未得立法机构的其他两个分支（即贵族院和国王）之同意，就无法达成其意图和目的。”

这样的规定，构成了宪政主义的根本原则，同时也规定了税的根本性质。可以说，税的性质决定了民众与政府关系的本质。税究竟是民众为了获得政府提供的公共品和公共服务而自愿授予政府的，还是政府强制向民众征收的而无须回报民众？这一差别决定了政体的根本架构。如果是前一种，这个国家奉行的就是人民主权，而政府的权力必然是有限的。

为了体现这个人民主权原则，宪政国家都建立了议会，而关于税的一切重大决定，都由这个议会决定，税种、税率的税法是由议会制定颁布的，一年一度的政府财政预算，也是由议会审议并以法律形式通过的。

事例（真实）·各国宪法中体现税收法定原则的条款③

法国宪法第34条规定：“各种性质的赋税的征收基础、税率和征收方式必须依据法律规定。”

意大利宪法第23条规定：“不根据法律，不得征收任何个人税或财产税。”

日本宪法第84条规定：“新课租税或变更现行租税，必须有法律或法律规定的条件为依据。”

比利时宪法第110条规定：“国家税必须通过立法才能规定。省、城市、市镇联合体和市镇的地方税，非经各自议会作出决议，不得征收。”第112条规定：“在税收方面，不得规定特权。免税或减税，只能由法律规定。”

芬兰宪法第61条规定：“税收，包括关税在内，不论是否规定期限，均应根据法律规定。取消或变更原有税制或纳税义务也应根据法律规定。”

希腊宪法第78条规定：“非经议会制定法律，对征税对象和收入、财产类型、支出以及按何种税类处理等事宜作出规定，不得征收任何税……有关征税对象、税率、减免税和给予补贴，均须立法权力机构规定，不得委托授权。”

俄罗斯宪法规定，联邦委员会有权审议国家杜马通过的联邦预算、联邦税收和收费方面的法律。

马来西亚、新加坡、斯里兰卡、印度尼西亚、约旦等国的宪法都强调：“非经法律规定，不得征税。”

也门、巴林、埃及等相当多发展中国家的宪法中也充分体现出税收的宪政精神。

税收法定原则是现代税收的根本标志，这是对“无代表权不纳税”原则的具体实践。税收立法权归代议机构独享，政府部门均没有权力强制收取财政收入。

税的自愿原则的制度性表现是，有关税的一切问题，原则上都是由议会来决定的。这是近代以来实行三权分立制度的国家的基本税制的宪法安排。

各国宪法之所以如此规定，根本的原因是：依据税的自愿原则，税只能由民众自愿提供。也就是说，税是民众自己对自己征收。但现代政体从本质上来说都不是民众自己直接治理，而是民众委托一部分人进行治理。这样，在决定税的时候，就应当让那个最接近民众、最能全面反映民众意愿的机构来决定。这个机构当然是民众直接而自由地选举产生的代议机构，即现代立法机构。

之所以要由立法机构决定，还有另一个重要原因，即关于税的决定是如此重要，因此应当以制定法律的程序来制定有关税的决定，并使之具有法律效力。如果说在专制时代，民众与政府之间关于税的契约是推定存在的而隐含的，那么在宪政制度下，税就真正表现为成文合同的形态，也即由下议院提起、通过立法程序并最终由整个立法机构审议通过的、具有正常效力的法律。由立法机构通过的预算案是立法机构制定的法律，尽管该法律的效力也许只持续一年，但它仍然是法律。

总之，税收法定原则的含义就是，税法主体的权利与义务必须经由民众直接而自由地选举产生的代议机构所制定的法律予以规定，税收要素必须由法律予以明确规定，征纳主体的权利与义务只以法律规定为依据，否则任何主体不得征税或者减免税。

需要特别注意的是，税收法定原则中的“法”，一般是指狭义的法律，即各国最高立法机构所通过的法律，不包括各国最高行政机构所颁布的行政法规。只有以由最高立法机构通过的法律来规定税的重大事务，才最接近于税的自愿原则。

这种法律所要确定的关于税的事务的范围十分广泛。它首先包括税的宪法安排。当然，这方面的安排本身已属于宪法范畴，比如规定由民众直接选举产生的代议机构是税的决策机构，规定政府使用税款的基本原则。其次包括宏观税负总水平的确定。这一水平不必精确，但人民直接选举的立法机构必须时刻盯住人民的纳税意愿。在此水平下，要确定具体的税种结构，最后再决定各税种的税率。

税收法定原则意味着，有关税的重大决策，行政部门是无权参与的，最起码无权作出决策，不论行政部门的代表是世袭的国王，还是民选的总统。一切有关税的重大决策，都只能由人民直接而自由地选举产生的代议机构来决定。也就是说，岁入法案、预算案原则上是由议会制定的，而不是由行政部门制定的。在这里，特别要注意“发起”的意义，“发起”一词表明了税的自愿原则。既然税是民众自愿授予政府的，那授予者就居于主动位置。授予哪些收入、授予多少、怎样授予，这些只能由授予者通过其代表来决定。被授予者只有等授予者作出决定后，才能按照授予者的安排，获得其法定的岁入。

税收法定原则旨在将行政部门排除在有关税的重大决策之外。关于税的决定之所以呈现为法律的形态，以法律的形态来确定，是为了给征税和用税的各个政府机构设置刚性的约束。不论是在宪政国家还是在专制国家，行政权力始终具有扩张的内在趋势，行政官员都希望增加自己可以支配的资源、都有增加税收的强烈愿望，但这种愿望显然与民众的愿望相反。宪政国家必须迫使政府官员顺从民众的偏好，约束其扩大收入的冲动，做到这一点的有效办法就是用法律来明确规定政府可以得到哪些收入。

当然，从英国的现实来看，很多税收法案是国王首先向议会提出要求，再由议会审议、同意的。但也正是这一事实，引发了议会与国王的对抗，最终，议会确立了自己的“主权者”位置，从而真正成为一切税收法案的“发起者”。这一原则也体现在美国等其他宪政国家的宪法中。

既然税是法定的，那反过来就可以说，所有在相关法律之外征收的税都是不合法的，不论政府以什么借口、通过什么样的文书、以什么样的形式收取。税收法定与权力法定的原则是一样的，政府官员只能行使法律明确授予的权力，而不得行使法律未明确授予的权力。同样，一切税收都需要以明确的法律授权为基础，任何没有法律授权的税收都不具有合法性，人民可以予以拒绝和抵制。

税收法定原则限定了征税是议会的权力，是对“无代表权不纳税”的具体实践，但这还不够，因为收多少税并不是最重要的，最重要的是如何使用这些税。征税必须有法律依据，税款的使用也必须有法律依据。合法征税、合法用税，这是连在一起的。税收是纳税人向政府购买公共服务的对价，纳税人花一大笔钱却并不一定可以买到物有所值的政府服务。政府并非不会犯错、无所不能的“神”，它作为决策的制定者，也在追求自己利益的最大化。政府时时都有扩大其财政职能的冲动，不断增加财政支出，从而不断要求加税，让纳税人让渡更多的财产。在财政支出方面，政府谋求私利的表现并不少见，比如政府各部门竞相争取更多的财政资金，官员为了政绩不断上马大项目，费用巨大却浪费严重，既不考虑纳税人的需求又不考虑资金的使用效益。

在英国宪政实践的初期，税本身是与预算交织在一起的。国王需要一笔钱用于某项开支，因此需要议会授予某笔税。英国议会的征税立法在某种程度上附属于预算立法，很多税种需要通过预算由议会一年一度予以确认，凡未被议会确认的，即丧失法律效力，政府不能再行收取。

从19世纪后期开始，各国的行政权力趋向膨胀，在20世纪前半期尤其明显。比如在美国，行政部门在预算案制定过程中的作用大大强化，预算案虽然由行政部门编制并提交国会，但是国会尤其是众议院必须参与预算编制的全过程，并享有最终的审查与决定权。英美等国甚至直接将立法程序应用于预算审批的过程，预算通过即成为法案，与议会通过的其他法律具有同等的法律效力。这样，政府的一切收入和支出，都必须经由立法机构最严格的审查。这种审查能最大限度地把民众意愿导入预算中，使预算收入和政府开支都最大限度地接近民众的偏好。当然，这种审查也是对行政部门预算权的一种限定和制约，如果没有这种限定和制约，行政部门就会倾向于滥用自己的权力，财政收入的自愿性就会越来越淡薄，甚至变成对民众的强制征收；而财政支出的公共性也越来越淡薄，从而成为政府官员分肥的对象。

假如预算采取的是立法程序，预算立法必然成为议会最重要的立法活动，因为议会每年都要制定这样的法律，而且这种立法是所有立法的基础和实现条件。现代议会的立法通常并不制定严格意义上的法律，即哈耶克所说的“一般性正当行为规则”，相反，立法当中大量涉及具体的利益分配，比如兴建某项工程、向部分民众提供某种福利、设立某个监管机构等，所有这些最终都与预算有关。没有预算立法的支持，这些立法就难以实施。所以，制定和审议预算是议会最重要的日常工作。

注释

①　见《权衡》杂志，2006年9月。

②　刘军宁，《从法治国到法治》，见刘军宁编《经济民主与经济自由》，三联书店1997年版。

③　李炜光，《李炜光说财税》，河北大学出版社2010年版。

第2章

纳税人的权利

纳税本质上是一种购买行为，即民众向政府购买服务，纳税人的权利和消费者的权利一样。纳税意味着纳税人让渡了自己的财产所有权，同时也应该享有政府提供的优质服务，并获得参与管理税收事务的权利。

随着现代文明的传播与发展，纳税人的权利受到各国政府的普遍重视。在第三次全球性税制改革浪潮期间，各国为加强纳税人权利保护，纷纷重新检视过去滥用且不受限制的征税权力，健全和完善了国内的税收立法。

国际视野中的税权法则

古代社会没有“纳税人”的概念。王朝成立、发展和稳固，由国王和贵族说了算的税收也随之而来。随着人权理念的发展，西方近代税法开始与人权发生激烈的碰撞。在此进程中，古代税法中的随意性、专制性、剥削性、掠夺性等因素被逐一剔除，纳税人的权利也逐渐成为现代社会的主流话语。

现代法治国家建立在对私有产权承认和保护的基础之上，而征税是对私有财产的征收，是纳税人自愿让渡一部分财产以获取政府提供的公共品和公共服务，“保护纳税人权利”与“保护财产权”在逻辑上是统一的。纳税本质上是一种购买行为，即向政府购买服务，纳税人应该获得参与税收事务的权利。纳税人权利是一种身份权，是纳税人基于纳税身份而享有的权利，从税收“取之于民，用之于民”的流转过程来看，纳税人权利是税收的逻辑起点和目标归宿。

纳税人权利本质上也是对政府征税权的限制，只有充分承认纳税人的权利，并通过法律程序保护纳税人的权利，让纳税人能依法抗争、捍卫自己的合法权利，私有财产才可能不以政府的名义被任意掠夺。自20世纪80年代以来，纳税人权利得到了全球性的关注和保护。

公民依法承担纳税义务是以享受宪法规定的各项权利为前提的，纳税人权利保护的重要法律依据是国内法律，包括宪法、普通法和制定法。在第三次全球性税制改革浪潮期间，各国为加强纳税人权利保护，纷纷重新检视过去滥用且不受限制的征税权力，健全和完善了国内立法：加拿大在1982年颁布了《加拿大权利和自由宪章》，随后加拿大《所得税法令》据此进行了多次修订，以便与该宪章保持一致；美国直接修改《国内收入法典》，先后于1988年、1996年、1998年颁布了三部《纳税人权利法案》（Taxpayer Bill of Rights），不仅明确规定了美国纳税人应享有的实体权利，还向全社会公布了纳税人依法可以享有的程序方面的援助和救济的权利，主要包括：（1）自然权利：包括信息权、隐私权和诚实推定权等；（2）抗辩权：包括权益保障权和数量保障权等；（3）其他权利：如享受专业和礼貌服务的权利。与纳税人权利保护相关的隐私权法、信息法也是各国完善立法的一个重要方面，澳大利亚的《隐私权法案》，德国的《数据保护法案》、瑞典的《数据法案》、英国的《数据保护法案》等均是在20世纪80年代前后颁布实施的。

纳税人权利保护的另一依据是纳税人、税收维权组织发布的宣言性文件，较为典型的是《纳税人权利宪章》和《纳税人权利宣言》，尽管这些宣言、宪章大多不具有法律效力（美国、意大利等少数国家的除外），但其中对纳税人权利的承诺确实为征税机关自身所遵循，这为纳税人提供了法定权利之外的更多保护。

各国纳税人普遍享有的权利主要有以下几种：

征税同意权

征税同意权是指税种开征、税收范围、税率高低、征收方式、免税条件、取消税收等一切与征税有关的法律必须征得纳税人的同意。纳税同意权属于该国纳税人，具体行使同意权的是由该国纳税人选出各自利益的代表组成的议会，“无代表权不纳税”就是基于纳税人的征税同意权。决定税收是否开征、如何征收的是议会独享的权力，政府部门无权决定。税收法案的草案应毫无保留地向纳税人公布，纳税人代表在议会上就各自利益团体充分辩论税收政策，进行博弈，为了使议会通过对自己有利的税收法案，任何一个普通纳税人都可以通过向议员游说、游行、示威、抗议、演讲、撰文等多种方式来影响税收法案，参与税收政策的制定。

曾有一位政治学家这样描述1990年的美国国会预算会议：

鲜有政治斗争如此激怒美国公众，会议一直持续到午夜，伴着指名道姓的辱骂，党派纷争充斥整个会场。在为新税提案激烈辩论的同时，会场外挤满了院外活动分子，老人们忧心于医疗费用是否会上涨，而更多公民则害怕特珠利益集团操纵了议程，从而施惠于特别的选区……布什总统正就政府支出权限同民主党的国会领导人进行激烈的讨价还价，如果双方谈不拢，整个政府就要关门。

在成熟的民主国家，不同利益集团都有各自的代表，一般由专家、政客、媒体、非政府组织等组成，他们在政策制定阶段以集结力量的方式抒发民意，通过种种渠道传达利益诉求，影响法案的起草、审议和表决，并最终使通过的预算法案反映各利益集团的意愿。

用税决定权

用税决定权是指税收的使用必须符合纳税人的意愿，任何开支都必须依据纳税人的意愿进行。同样，用税决定权属于该国纳税人，由他们选出各自利益的代表组成的议会制定法律，对政府开支的各种情况进行规定，并审核和批准政府的税收使用方案；没有法律依据和议会批准，政府不能随意支出税款。

事例（真实）·美国国会否决布什政府

7000亿美元救市方案

2008年下半年，美国集中爆发了一连串重大金融事件，先是房利美和房地美两大住房抵押贷款融资机构由美国财政部托管，接着美国第三大证券公司美林证券被美国银行收购，美国第四大投资银行雷曼兄弟公司宣布破产，美国第一大保险公司美国国际集团（AIG）也在破产的边缘徘徊……美国遭遇了70年来最严重的金融危机，很多人将这次危机与1929～1933年间的世界“大萧条”相提并论。布什政府迅速启动7000亿美元金融救市方案，请求国会通过，并要求给予自己无限的自由处置权，用于购买金融机构的不良资产。然而，这一方案遭到了参、众两院的强烈反对。接着，美国政府被迫在救市方案上增加了一些附加条件，诸如7000亿美元最初只能使用2500亿～3500亿美元，其余资金是否批准使用要视救市效果而定；成立一个两党委员会来监督不良资产的购买与销售；限制受援救公司高管的薪酬；部分资金用于帮助个人购房者修改抵押贷款合同等。

然而，美国国会众议院9月29日以228票对205票的投票结果，否决了布什政府提出的这一救市方案。

布什政府7000亿美元的救市方案在经过激烈辩论之后，遭到了众议院否决。尽管经济危机就在眼前，但如何使用纳税人的钱去应对这场危机却不是政府单方面可以决定的，这自然让布什垂头丧气，但却使民众放，心。只有民众充分参与，才能最终形成一个兼顾各方利益的公平的分配方案。

税收是纳税人有偿让渡给政府的，绝不是供政府随意花的钱。政府收税就意味必须提供免费的公共品和公共服务，保障国民享受公共设施和利益，以实现个人或团体的生存与发展。因此，除了在征税时必须获得纳税人的同意外，税收使用的方案也必须获得其同意，以保证政府的开支方案是用于保障纳税人的权利、符合纳税人的愿意的。征税方面对纳税人权利的保护不是一个终结，哪怕在征税时对纳税人权利的保护做到完美，可是税收的使用随意而混乱，严重违背公共利益，甚至侵犯纳税人权利，那纳税人的权利也就得不到保障了。税收流向会对当前的利益格局和社会秩序产生影响，当流向经济领域的税款较多时，教育、医疗、公共交通等领域的资金就会减少，社会保障方面就可能出现资金不足。税款的使用方案与民众的福祉息息相关，只有由纳税人来决定税款的用途，才能保障纳税人的权利。

基本生活维持权

人权是国家合法性的来源，尊重和保护人权是国家存在的出发点与归宿。生命权是最基本的人权，保护公民的生命权、维护公民的美好生活是国家的基本义务与职能。国家不得以任何理由，包括以筹集社会福利资金的名义，无限扩大征税空间，乃至剥夺纳税人的生命财产。

生命权延伸到税法领域，对征税主体——国家产生了一项不可抗拒的规定性要求：任何税的征收都不得侵犯纳税人的生存权。不能对纳税人的最低生活费征税，对于维持个人生存的基本财产应该减税或免税，如一定的住宅和住宅用地、农业用地和农用工具、中小企业者一定的经营场所用地等。

事例（真实）·西方国家征收个人所得税尊重基本生活维持权

在日本，两个人年收入相同，但抚养的子女人数不同、需要赡养的老人数量不同，那么需缴纳的所得税税款就大有不同。2005年调整税率后，有两个孩子的家庭，个人所得税起征点为325万日元；只有一个孩子的家庭，起征点为220万日元。

美国征收个人所得税时不仅考虑个人收入，而且十分重视家庭其他成员尤其儿童的人数。相同收入的两对夫妇，子女人数不同，所需缴纳的税款也相差很大。

德国政府对不同家庭采取不同的个人所得税起征点，根据纳税人的家庭状况加以区分，如单身、已婚无孩子、已婚有孩子等。

法国的个人所得税是按家庭来征收的，根据经济状况和子女多少不同，各个家庭所缴纳的所得税均不同。法国法律规定，一个成年人的家庭参数为1，一个孩子的家庭参数为0.5，一对夫妇加一个孩子的家庭参数为2.5，在计算纳税人所需缴纳的税金时，首先将家庭全部收入除以家庭参数，然后再确定征收税率。

这些国家征收个人所得税的基本单位不一定是个人，对于已婚人士征收个人所得税时以家庭为单位，在确定税率时会充分考虑家庭负担。收入相同的两个家庭，缴税金额也会因家庭人口不同、健康状况不同等因素而不一样，这是尊重纳税人的基本生活维持权，显得更加公平合理。目前中国只根据个人收入而不考虑家庭情况，一律依照同一税率征税，这明显存在一定的缺陷。

程序抵抗权

程序抵抗权是指当征税机构明显违反法定程序时，纳税人有权拒绝执行或合作的权利。美国国内收入局公布的“纳税人十项重要权利”中就包括“程序抵抗权”，即纳税人有权抵抗不合法的税收，有权拒缴超过法定税收的所欠税款。而且，如果纳税人能够举证自己行为的合理性并足够诚实，而且其欠税结果是基于税务部门不明确的通知而为，那么纳税人就有权要求免除处罚。

纳税人有程序抵抗权，这就意味着征税不是一个随意的过程，而是一项有严格程序规定的活动，不管是征税行为的过程还是征税行为的效力内容、效力时间都有严格的界定，征税行为的无效、撤销、废止、更正、追认、补正和转换都必须严格遵循程序。从这个意义上讲，纳税人在程序中不是被动操控的，而是可以制约程序主持者在操作程序时的专横和恣意妄为，体现出对权利主体的尊重。

知情权

知情权是国际社会普遍认同的基本人权和民主权利，是民主社会的基石。在税收领域，知情权意味着公民有权亲身或由其代表来确定税收的税额、税率、征收范围、征收时间和税款的用途。纳税人有权知道税收制度的变动情况，包括对税收政策制定的知情权、对税收政策内容的知情权、对税收管理的知情权和对税款支出方向、效率的知情权。

事例（真实）·美国媒体参与财政信息披露，保障公众知情权

美国建国之初，媒体并不发达，但开会时速记员会将国会议员的讲话实录整理成文，于当日发给公众。现在美国有线电视新闻网（CNN）用两个频道每周7天、每天24小时对国会活动进行现场直播，所有内容没有编辑和间断，均以实况呈现。不仅全体会议公开举行，而且国会的各种专门委员会的会议、针对各种问题的听证会也都是公开的，国会还专门制定了如何报道听证会的详细规则。

诉讼权

为解决税收行政程序中产生的税收争议，各国均将上诉程序视为税法实施的一个重要方面；为保证纳税人公正救济的权利，各国一般规定了纳税人不同层级的上诉权利，并赋予受到征税权力不当侵害的纳税人请求国家赔偿的权利。纳税人如果质疑政府开支，就可以以纳税人的名义提出公益诉讼。

纳税人诉讼起源于19世纪的英国，美国也先后通过司法判例、成文法等形式承认了纳税人诉讼。“二战”后，日本学习当时美国的纳税人诉讼模式，建立了与之类似的诉讼制度。纳税人诉讼通过对公共资金支出进行司法审查，体现了司法权对行政权的有效监督，彰显了以私权制约公权的宪政理念。纳税人诉讼将公民个人对国家事务的治理权从一种有名无实的权利转变为一种“看得见、摸得着”的权利，不失为一条通过诉讼推进法治的途径。

美国联邦纳税人的原告资格受到严格的限制，但美国各州普遍承认私人以州纳税人的身份请求禁止公共资金违法支出的诉讼提起。早年，纳税人诉讼在初期不仅要认定被审查的公共支出行为违法，还必须有损害公共财产或个人利益的事实，即纳税人受赋税增加的特别损害。因为“公共资金的违法支出意味着纳税人本可以不被课以相应部分的税金，在每一纳税人被超额课税的意义上，纳税人具有诉之利益”。随后的司法判例对当事人资格作了扩大性解释，认为“只要当事人证明蒙受了经济上之不利益或其他事实上之不利益，即已具备联邦宪法的诉讼要件，而且只要该利益能够被认为是处在宪法或法律保护或规制的利益领域之内，即可根据《联邦行政程序法》第10条承认诉之利益”。

中国社会科学院法学研究所研究员梁慧星在《开放纳税人诉讼，以私权制衡公权》一文中指出：“到了1965年，美国几乎所有的州都承认以州属县、市、镇以及其他地方公共团体为对象的纳税人诉讼，至少有34个州明确承认以州为对象的纳税人诉讼。特别引人注目的是，纳税人诉讼不仅针对公共资金的违法支出行为，同时也针对造成金钱损失的违法行为。例如，新泽西州的市民和纳税人以违宪为由，请求法院对公立学校强迫学生读《圣经》发布禁止令。”

但纽约州和新墨西哥州却不承认纳税人的这一诉讼权，纽约州上诉法院认为，“法院无权成为那些反对政府立法或行政机构者的权利保护人”；而新墨西哥州则是以州本身享有主权，按照主权豁免法理，否定了纳税人诉讼。

事例（真实）·美国“弗罗辛厄姆诉梅隆案”

与“弗拉斯特诉科恩案”

《1921年联邦孕妇法和婴儿照顾法》（Maternity and Infancy Actof 1921）规定，联邦政府对州政府予以财政补贴，以减少孕妇和胎儿受伤害。1923年，纳税人弗罗辛厄姆称这项支出侵犯了宪法第10条修正案的规定：“宪法既未委代给合众国，也未禁止各州行使的权力，分别被保留给各州或人民”；同时导致她作为公民税收的增加，因此未经正当法律程序剥夺了她公民的财产权。于是，她向法院起诉财政部部长梅隆。

最终，美国联邦最高法院作出判决：原告对此案没有诉讼资格，因为她的财产利益得失既来自税收，也来自其他地方，即使是税收也是将来发生的，是如此之遥远、波动和不确定的。

弗罗辛厄姆诉梅隆案是美国联邦纳税人诉讼的开始。最高法院称，“援引司法权的一方必须能够表明：由于该法令的实施，他已经蒙受了或者立刻要蒙受某种直接损害，而不只是与广大人民一道以某种不确定的方式受到损害。”在本案中，纳税人并不存在损害，其要求也只是针对联邦立法，最高法院实际上告诉弗罗辛厄姆，只有通过代议制民主投票制度表达自己的意见，才有望实现其诉讼要求。

在“弗罗辛厄姆诉梅隆案”45年之后的1968年，纳税人弗拉斯特与其他人一起起诉卫生、教育与福利部部长科恩，原因是《1963年联邦教育法》（Federal Education Act of 1963）赋予卫生、教育与福利部调配资金给州政府和地区，资助穷苦人士以获得受教育机会的权力。原告称联邦教育支出项目中包括有为宗教学校提供的资助，这侵犯了美国宪法第一修正案的条款——禁止建立国教，这一条禁止联邦政府以财政支出方式资助宗教活动，一审认为原告欠缺诉讼资格，因为在本案中纳税人并不存在直接损害。原告继续上诉，美国联邦最高法院最终判决：纳税人有权提起诉讼，以保护联邦财政支出不被用于宪法禁止的资助宗教的活动。

“弗拉斯特诉科恩案”突破了纳税人作为原告资格的限制，法院在此案中承认了纳税人的原告资格。审理此案的首席大法官沃伦认定“弗罗辛厄姆诉梅隆案”并不构成一个宪法上的障碍，来禁止联邦纳税人起诉。只要下面两个条件满足，联邦纳税人就可以对税款的支出进行质疑：第一，纳税人诉讼当事人必须是对征税和用钱权力的行使提出质疑，而不是对以一项管理措施为依据的临时拨款提出质疑；第二，纳税人必须证明被诉法令超出了宪法施加于国会税收与支出方面的限制。

事例（真实）·意大利锡耶纳省省长布赞卡公车私用被判刑

1995年8月，布赞卡在担任意大利锡耶纳省省长时，曾用自己的公务专车将外出旅游的妻子送到南方的巴厘市码头。其妻旅游结束后，布赞卡又派专车司机把她接回。意大利消费者协会联合会就此将布赞卡告上法庭，指控他损害了纳税人的利益。2002年2月，锡耶纳法庭以“侵吞公款罪”判处布赞卡两年零一个月徒刑。布赞卡不服判决，向锡耶纳上诉法院提起上诉。他说，他在去巴厘市之前曾咨询过省府秘书长和行政法专家，他们都认为省长因任何事外出都可使用公务车，以保证人身安全，而且往返巴厘市的汽油费也是他自己支付的。2002年12月，锡耶纳上诉法院作出终审判决，将原判徒刑减至6个月。布赞卡仍然不服，继续向最高法院上诉。2003年10月21日，最高法院对有关案卷审核后裁定：官员的妻子一律与公务需要无关，维持锡耶纳上诉法院的判决。

总之，纳税人有权要求政府提供高质量的公共服务，如果政府提供的公共服务存在瑕疵，给纳税人造成了损害，纳税人即可以纳税人的名义到法院起诉政府，通过司法救济要求赔偿。

中国纳税人的权利缺失

2001年，北京市西城区地税局策划了“向纳税人报告”系列活动。几年来，该地税局先后邀请了众多个人所得税代扣代缴先进单位代表参观了北京市高碑店污水处理厂、北京市交管局指挥中心、中国科技馆等单位，希望通过邀请纳税人代表参观市政建设成果和科技公益事业等行动，让其亲身体验税款用途的方式，激发其纳税荣誉感和成就感。西城区地税局的这一举措反映了税务部门开始意识到纳税人权利，但就算这类活动举办得再多、规模再大，也掩盖不了中国纳税人权利被漠视的尴尬现状。

在中国，诸如“依法纳税光荣，偷税漏税可耻”之类的标语遍布大街小巷，纳税人被灌输的大多是纳税的义务观，极少被告知相应的权利有哪些。事实上，各级政府及其部门都可以征收名目繁多的“税”，从来不用征求纳税人的同意，纳税人稍有质疑或不满就扣以“偷税漏税”的帽子对其弹压。在现实生活中“皇粮国税”似乎是天然存在的，是理所当然的，不容商量。

我国宪法第五＋六条规定，“中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务。”并没有相应地把纳税人权利作为一项宪法权利加以规定，虽然“没有无权利的义务，也没有无义务的权利”，但在中国纳税人的义务与权利上却成了例外。2001年修订的《税收征收管理法》虽然增加了有关纳税人权利的内容，如知情权、保密权、申请税收优惠权、陈述与申辩权、救济权、监督权、申请延期申报权、申请延期缴纳税款权和申请退还多缴税款权等权利，但这只是在普通法律层面上，并没有上升到宪法的高度，而且没有具体程序规定来保障纳税人的权利，于是现实中就出现了纳税人权利缺失的种种状况，包括：

不经纳税人同意，政府单方面制定或调整税收政策

普通民众对税的意识往往很淡薄，但当我们拿到工资单时，大家就会下意识地问：为什么扣了这么多税？是谁规定收这么多税的？很少有人想到自己作为纳税人的同意权被剥夺了。

事例（真实）·对网络销售虚拟货币开征个人所得税

2008年10月29日，国家税务总局在网站上发布了《关于个人通过网络买卖虚拟货币取得收入征收个人所得税问题的批复》。该批复明确规定，个人通过网络收购玩家的虚拟货币，加价后向他人出售取得的收入，应按照“财产转让所得”项目计算缴纳个人所得税。该规定是国家税务总局针对北京市地方税务局《关于个人通过网络销售虚拟货币取得收入计征个人所得税问题的请示》作出的批复。随后，北京市地税局相关负责人表示，按照“财产转让所得”项目计算，缴纳个人所得税的税率固定为20％，北京市地税局还将出台核定个人销售虚拟货币财产原值的相关办法。

网络虚拟货币是一项新生事物，但政府上下级部门之间一个“请示”和“回复”，就把这项事物的税率给确定下来了。

事例（真实）·国家税务总局调整烟产品税率

2009年5月1日，经国务院批准，财政部、国家税务总局对烟产品消费税政策作了重大调整，甲类香烟的消费税由原来的45％调整至56％，乙类香烟由30％调整至36％，雪茄烟由25％调整至36％。与此同时，原来的甲、乙类香烟划分标准也进行了调整，原来50元的分界线上浮至70元，即每标准条（200支）调拨价格在70元（不含增值税）以上（含70元）的卷烟为甲类卷烟，低于此价格的为乙类卷烟。此外，卷烟批发环节还加征了一道从价税，税率为5％。在这里，国家税务局一个通知，税率就改变了。

税无论是作为民众购买政府服务的“消费”，还是作为政府调节贫富差距的二次分配的手段，公民授权都是必不可少的前提条件，同意权是纳税人最重要的权利。也就是说，税是双方协商的结果，绝不应该征税一方单方面制定出强制性措施。政府的任何税收行为和税收制度都不能违反公共财政体系的要求，不能违反纳税人的意志。

从以上两个征税案例来看，纳税人对税收征收的决定没有任何发言权，纳税人的同意权被忽视了。在政府看来，纳税仅仅是政府施加给民众的义务。至于征哪些税、向谁征、征多少、怎样征，民众根本无权过问。

现实中，中国现有19个税种，其中由全国人大立法制定的税种法只有《个人所得税法》、《企业所得税法》和《车船税法》。除此之外，增值税、消费税、营业税、关税等，都是通过由人大授权立法的国务院制定的暂行条例生效的。中国现行的税制，是由征税一方也就是政府单方面决定的，纳税人的意志在现行税制中并无系统、正规的体现。

事例（虚拟）·张胖子与“国家规定”

骄阳似火，屠夫张胖子正在卖肉铺里打盹儿，突然被一阵急促的敲门声惊醒。张胖子一看，来了几个身穿制服的人，他们上前就说，现在国家规定要征收一种新税，是为了保护生猪不突发疾病，所征税款将用于国家对生猪病菌药物的研发，并用于补贴因病猪而受较大损失的养猪户。

张胖子纳闷儿：“不是一直都在征收生猪屠宰税吗？怎么还要征收新税？”来人说：“这还能骗你吗？这都是国家规定。”

张胖子问：“国家规定我怎么不知道呢？”来人说：“你懂宪法吗？”

张胖子说：“我懂宪法，我一直都在按法律纳税啊。”来人说：“懂宪法你还敢这样抗税？宪法上怎么说的？纳税是每一个公民应尽的义务。”

张胖子说：“可是我一直在纳税啊。为什么又要征收新的税种呢？”来人说：“国家的政策难道还要经过你同意？再说了，国家规定难道还能有错？国家规定难道你敢违抗？”

……

在生活中，很多人跟张胖子一样，一听说是“国家规定”的税收，就不敢质疑，也无法申辩。即使有人想质疑、申辩，也没有相关的法律程序可以依循。你不掏钱，税务局就罚你款，甚至送你进监狱，绝大部分人只好按规定缴税。

中国主流财政理论认为税有强制性和无偿性。这样的税收是一种真正的“征收”，毋宁说是“没收”。作为征收者的政府与被征收者的民众处于截然不同的政治、经济地位，两者绝无谈判、协商、讨价还价的可能性，当然也不可能存在对双方同时具有约束力的契约。

政府官员也经常说“公民要有纳税意识”，希望通过这句口号使公众认识到纳税的义务，从而主动、积极地按照要求去缴税。但只有政府首先依照合法的程序，在纳税人同意的情况下确定税收的种类和额度，才谈得上公民的纳税义务。对于未经合法程序确立的税收，公民本就不负有任何纳税的义务，更谈不上什么纳税意识了。

如果政府不首先具备足够的征税意识，不首先建立起现代意义上的公共财政体系，不把税收建立在纳税人同意的基础上，人民的纳税意识永远不会形成。人民也没有任何理由在这种情况下具备什么纳税意识，更不用提什么“纳税光荣”了。同时，政府和社会之间本来可以预期的良性互动、彼此合作的关系将很难出现，实际形成的只能是“谁有能耐谁少缴税”的社会心理，人们往往采取消极抵抗的方式，就是尽可能偷税漏税，或者为了少缴税而向有关官员行贿。有些人不以偷税为耻，也不以为此而行贿为耻。这种“道德败坏”一定程度上是政府单方面强制征税导致的，是纳税人正当权利被剥夺之后，纳税人的一种自然而本能的反抗。

纳税人没有用税决定权，税收使用随意混乱

政府花钱都会经过人大预算，但在预算问题上，宪法及预算法并未明确规定。在实践中，预算的编制由行政部门全程控制，各级人大只有审议和批准的权力。在审议过程中，全国人大及其常委会对于行政部门提出的预算草案没有修正权。这样，预算根本就起不到约束行政部门的作用。

在有关全国人大及其常委会的规定中，没有一条直接提及全国人大及其常委会具有就税收作出决策的排他性权力。第六十二条关于全国人民代表大会的职权，只列举了“（九）审查和批准国民经济和社会发展计划和计划执行情况的报告；（十）审查和批准国家的预算和预算执行情况的报告”，并无一字提到税。那么，税权究竟掌握在谁手里呢？

2009年5月，工信部强制为个人电脑安装过滤软件。一款技术并不复杂、存在安全漏洞而且有版权纠纷的软件，一年的使用权高达4170万元。而且，使用纳税人的钱却没有征得纳税人同意，当纳税人齐声反对时，工信部仍然可以大胆花费这笔钱，没有受到任何约束。

事例（真实）·广州人大代表质疑亚运会开支①

2011年2月，广州市第十三届人大六次会议召开，亚运会的开支成了会议讨论的热点。

按照广州市财政局对外公布的数据，亚运会运行资金73亿元、场馆维护和建设资金63亿元以及为配合亚运会整治城市环境，2005～2010年间广州投入重点基础设施建设资金1090亿元。华南理工大学法学院院长葛洪义直言，“1000多个亿办亚运太奢侈了……办亚运有不节俭的地方，老百姓都知道，能不能不说‘达到了节俭办亚运的目标’这种话？”

针对葛洪义在小组讨论中的这番言论，广州市委宣传部副部长、原亚组委宣传部部长罗京军激动地回应道：“广州如果没有亚运会，就绝对没有现在的国际地位。”他的这句话引来了其他代表更激烈的反应，中山大学法学院教授黄建武马上反驳：“这是两回事！亚运会对广州城市声誉的提高、民生的改善都有好处，肯定是要花钱的，但问题是，政府一开始说只要20个亿，到后来屡次更改预算数目，向人大报告过吗？人大审核了吗？这种变动肯定有理由，但是政府自己拍脑袋决定，有没有尊重人大、尊重民意？”

接着有代表援引此前广州市市长万庆良说过的话，说亚运会用了1200亿元。而人大代表、中国工程院院士钟南山表示，他通过查找资料发现，广州亚运会的直接投入和间接投入很大，“总投资2577亿元，其中广州投资1950多亿元，带来债务2100多亿元。”广州亚运会到底花了多少钱？有没有浪费？这似乎还不能马上说清楚。

广州市人大常委会副主任陈国安称，是否“节俭办亚运”要拿出事实来说明，起码要公开审计。对此，广州市纪委副书记张伟成表示，亚运账本会在几个月后公布。

姑且不论广州亚运会花了多少钱，也不考虑其中有没有浪费，单从这场争论来看，至少这笔钱的开支是不合程序的。亚运会中有大量资金是政府投入的，是纳税人的钱，这些钱应该花多少、怎么花，都应该在事前经过人大的预算，并详细列出具体开支情况，由人大代表审议通过之后才能动用，而且事后也应该向人大代表报告详细的账目。

事例（真实）·国家审计署2009年披露的国家质检总局预算问题

1．挪用预算资金5557.63万元。2008年，国家质检总局挪用项目经费548.20万元，其中用于购买笔记本电脑等与项目无关的支出224.20万元，补助所属非预算单位324万元；11个直属局挪用预算资金5009.43万元，主要用于预算未安排的项目和补助非预算单位经费等。

2．自行调整项目预算2367.41万元。2008年，质检总局未经批准将应由本级执行的1164万元项目预算，自行调整到5个所属预算单位执行；4个直属局自行调整预算1203.41万元。

3．非税收入9611.91万元未按“收支两条线”管理。质检总局将其所属的办公楼和行政办公用房各一处，分别委托给所属单位管理或出租，把收取的资产占用费400万元作为事业收入、租赁费340万元作为经营收入；9个直属局和计量院未及时上缴固定资产出租、处置等收入7668万元；4个直属局应缴未缴行政事业性收费收入1203.91万元。以上各项非税收入合计9611.91万元，均未按“收支两条线”管理。

4．所属9个直属局预算编制不规范1.65亿元，4个直属局预算编制不完整金额7139.37万元；7个直属局代编代报所属单位预算9371.04万元。

5．虚列支出1.01亿元。2008年，6个直属局和计量院虚列支出1.01亿元。

6．少计收入1.74亿元。2008年，6个直属局和计量院等3个事业单位应计未计收入1.74亿元。

7．多收或少收检验检疫费。2008年，9个直属局多收检验检疫费353.49万元、少收34.35万元。

8．私存私放资金1261.87万元。两个直属局所属的5个分支局私存私放资金1261.87万元。

9．错报资产盘亏8990.34元。2008年，质检总局将已上交并调配给其他单位使用（尚未办理房屋产权划拨和产权转移手续）的房产，按原值8990.34万元作资产盘亏处理后，上报财政部并获批准。

我们总是强调税的无偿性，既然税是无偿的，那政府当然可以在征税之后把税款用于建造楼堂馆所，用于给自己涨工资，而不必考虑向民众提供公共品和公共服务。如果有民众对税收有异议，那就用国家机器强制征收，而不必修改税法。

按照这种理论，纳税人及其代表无法决定税款的使用，政府开支没有强有力的外部监督，众多税款被政府任意支出，会造成税款的大量浪费、使用效率不高，侵犯了纳税人的权利。

纳税人知情权不被尊重，政府花钱的秘密不为人知

2001年1月，国际四大会计师事务所之一的普华永道（Price Waterhouse Coopers）发布了一个关于“不透明指数”（the opacity index）的调查报告。报告选择了腐败、法律、财经政策、会计准则与实务、政府管制等5个方面进行评分和排序，中国在所调查的35个国家和地区中位列透明度最低的国家：“不透明指数”高达87，远高于最低的新加坡（29）和美国（36）。虽然这一评估并不直接针对政府的财政透明度，但多少也反映出中国透明度之低。

中国政府的财政支出到底是怎样的？地方政府一年出国考察的费用是多少？政府一年办公费、招待费、差旅费的支出又是多少？各地政府通过出让土地获得的收入有多少？这些民众极为关心的问题，虽然多方努力申请政府公开这些信息，但仍没有得到政府明确的回答。

在中国，不仅普通纳税人很难知晓政府的财政信息，即使是立法机构，也不能从预算文件和其他政府财政活动有关的文件中获知政府财政活动的全貌。除财政部以外，具有独立预算分配权的部门还包括发改委、科技部、工信等，提交给两会代表们的政府预算方案所透露出来的信息极为有限。除了人大审批的有预算的财政活动之外，政府还掌握着大量非预算资金，这些资金的管理是一个暗箱，既不向人大报告，也没有审计部门监督。

案例（真实）·保密规章与审计

1995年1月，财政部颁布了《关于加强财税法规草案保密工作的通知》，明确规定对于制定中的财税法规草案应当保密，不得将未正式发布的财税法规公开或者收编发行，特殊情况下需要公开或收编发行的，应报财政部批准。

1996年，审计署与国家保密局制定《审计工作中国家秘密及其密级具体范围的规定》，“涉及党和国家领导人重要问题的审计或审计调查情况和结果”属于绝密事项，“审计或审计调查省、自治区、直辖市、全国性业务系统（行业）重大违法、违纪案件的有关问题的情况和结果”以及“涉及党和国家领导人问题、省部级领导干部重要问题的审计或审计调查情况和结果”属于机密事项。

1997年，国家保密局会同财政部等一些部门出台了《经济工作中国家秘密及其密级具体范围的规定》，根据该规定，财政年度预、决算草案及其收支款项的年度执行情况，历年财政明细统计资料等属于国家秘密，依照法定程序确定，在一定时间内只限一定范围人员知悉，不得向社会公开。

2008年5月1日，《政府信息公开条例》（以下简称《条例》）正式实施，政府能跨出这一步，当然是一个了不起的进步。但《条例》实施以来，情况并不容乐观。2009年5月，北京大学“公众参与研究与支持中心”公布了对政府信息公开工作年度报告进行的评估，从中可看出政府信息公开进程面临中断的风险：全国只有9个省份、6个部委被认定为及格，只有28个省级政府公布了政府信息公开工作年度报告，近一半的国务院组成部门没有公布。

《条例》规定，涉及公民、法人或其他组织切身利益的信息，政府必须主动公开，这就意味着政府必须主动公开其一切税款的用途，但政府部门却以“国家机密”为由拒绝公开。如果行政机构不执行《条例》又不被追究责任，《条例》很容易就成为一纸空文，信息公开的进程将充满不确定性。

事例（真实）·2008～2009年申请政府信息公开失败部分案例②

2008年6月，北京市民朱福样申请国家审计署公开北京市违规使用土地出让金、北京市土地净收益未纳入预算管理、北京市高尔夫球场以何种方式供地等信息。10天后，朱福祥得到答复：这些信息社会关注度高、敏感性强，公开后可能会对社会稳定带来不利影响，不予提供。

2008年6月，北京大学3位法学教授向北京市发改委、交通委发出申请，要求公开首都机场高速公路自1993年收费以来的总收入以及资金流向。即使有舆论的密集关注，两部门仍然含糊其辞，没有给出明确回复。在此之前，审计署的报告显示，这条机场高速总投资11.65亿元，在收费3年后，北京市于1997年重新批准再收费30年。这意味着至收费截止日，机场高速的总收入将达到120多亿元，10倍于总投资。

沈阳律师温洪祥依据《条例》，向沈阳60个政府部门和各区县政府申请公开收支报告，包括工资福利、财政拨款、预算外收入、下级单位上缴资金、行政办公费、招待费和差旅费等财务账目。沈阳市政务公开办先表示“有难度”，后来作出一个含糊答复，温洪祥说，“总之没有提供任何数据。”

2009年1月，中央新增4万亿元投资的消息刚一发布，追问资金流向的公民申请便接踵而至。上海律师严义明要求国家发改委公开4万亿元资金来源及具体流向，发改委的答复中对总体投资计划作了概述，并未提及具体细节。

2008年12月，河南省南阳市普通公民王清尝试申请政府信息公开，把申请书送去政府部门，结果被赶了出来，接待的领导说：“信息公开？这里没有什么信息可公开。”王清向南阳市上至市政府下至一个区的蔬菜办公室共181个行政部门，提交了7项政府信息公开书面申请，申请公开2007年、2008年各项财政专项资金、专项经费的分配及使用情况，以及职务消费、公款报销、公务接待、会议费、差旅费、培训费、车辆费、固定资产购置费、购买小汽车费用、公款出国等具体信息。结果，一些收到申请书的单位把王清当成了间谍，他家门口也突然出现了一些陌生人，王清在写信给新华社和市长之后，这些人才离开。申请书寄出后，王清只收到了18份回复，有些单位仍然对行政复议决定书置之不理。

上海财经大学公共政策研究中心从2009年开始，每年发布“中国省级行政机关透明度排行榜”，项目组成员以普通公民的身份按《条例》的规定向各省政府信息公开办公室、财政厅提出信息公开申请，并通过检索政府网站和出版物等来收集财政信息。依据评估结果，中国省级财政透明度的平均成绩2009年为21.71分（折合为百分制），2010年则为21.87分。

2010年，31个省、11个部门行政收支及相关信息的透明度状况大体可以分为3组：卫生部门和交通部门评分相对较高，为第一组，它们平均成绩分别为7.21分和5.84分；财政、教育、环保、地税和国税这5大部门处于中间，为第二组；而政府、工商、人大和政协这4个部门评分最低，属于第三组。这11个部门的平均成绩仅为3.24分。

项目负责人蒋洪教授表示，越是细节的项目，公开信息就越少，得分也就越低，“如果以100分为满分的话，我国财政透明度的总体成绩大约为20分。需要说明的是，该评估所采取的是一种要求非常低的评判标准，只考察财政信息是否能够获得，没有考虑这些信息的规范性、真实性和及时性，也没有过多涉及信息细节。也就是说，即使按最起码的标准来衡量，我国财政透明度也处在极低的水平上。”

纳税人如何争取自己的权利

随着宪政理念的传播，中国民众大多已有不同程度的权利意识：政府的钱取之于民，需要首先获得民众的同意，而民众对于政府怎样花钱，也应当享有知情权。民众带着这样的观念观察现实，却产生了强烈的失望和不满。

政府也意识到了变革的必要性，明确提出了建设法治政府的目标，在财税制度方面，也提出要建设“公共财政”。公共财政理论是对主流财政理论的一种颠覆，因为后者强调的是国家进行统治的绝对权威，前者则强调政府的公共服务功能。这种变化本身就具有十分重要的意义。

“宪政的发展史就是财政的发展史”，一个优良税制的形成离不开公民权利的争取，在于政府自上而下的改革与民众自下而上的诉求的互动，没有朝野互动的制度变革终究只会白白损耗社会资源，激化社会矛盾。对于中国来说，税制改良的动力在于民众自身，唯有纳税人联合起来，相互支持，积极行动，才能维护纳税人的合法权益。

任何一项制度的改良，必然是公民行动的结果。在这一方面，一批杰出的公民已经走到了前面，他们积极运用已有条件，通过诉讼、申请政府财政信息公开、写博客、发帖、利用媒体发声等，一点点地推动着税制的改良。

事例（真实）·“凭什么超预算购买豪华车？”

——蒋石林诉财政局

蒋石林，1964年生，湖南省常宁市荫田镇爷塘村村主任。

2006年1月18日，蒋石林从一位县人大代表处听说常宁市财政局上年违法购买了两辆小轿车后，当即给市财政局寄去了《关于要求常宁市财政局对违法购车进行答复的申请》，认为财政局的“湘D72783”号别克牌小轿车和“湘D72583”蒙迪欧牌小轿车是违法所购，是对纳税人税款的不当利用。依据《宪法》有关规定，他有权要求财政局将对此事的处理情况予以答复。2月16日，财政局党组成员、纪检组长雷柏生一行专程到了蒋石林家里，对他的申请材料进行了简单的面对面答复。

但是，蒋石林对雷柏生的答复不满意，于4月3日将一纸诉状递到常宁市人民法院，并提出了三条诉讼请求：一、确定被告拒不履行处理单位违法购车和给原告答复的法定职责行为违法；二、确认被告在2005年超政府预算、超政府小轿车编制购买两辆豪华轿车，滥用国家税款侵害纳税人合法权利的行为违法；三、依法将违法购置的小轿车收归国库，维护财政“管家”的职责。

4月10日，常宁市人民法院立案庭作出了《行政裁定书》并送达蒋石林。《行政裁定书》上说：“起诉人蒋石林所诉事项不属于人民法院行政诉讼受案范围，不符合起诉条件，故法院不予受理。”对此，常宁市财政局局长周年贵问道，如果每个人都起诉，那岂不是给购车的单位带来很多的麻烦？他同时质疑，原告蒋石林是一个农民，现在已经取消农业税，他已不具有纳税人的资格了。

蒋石林诉财政局一案，虽然没有胜利，却是我国纳税人权利发展的一个标志性事件。因为这件事不仅直观反映了纳税人权利意识的觉醒、政府官员对纳税人权利的无知，也开了公民依法监督政府机关的先河。目前，这类诉讼在我国并没有具体的司法程序的支持，这是法律本身的不足。事实上，我们并没有一部《纳税人权利法》。而美、英、加、法等国家，都将纳税人权利写进了宪法，并制定和颁布了诸如《纳税人权利宣言》和《纳税人手册》等保护纳税人权利的法规文件。在此案中，法院将面临两难抉择：无论判决哪一方胜诉，都会引起社会的极大反响。

现代社会运行的一个基本常识是，良好的公共服务和社会公正是人民所需要的，人民因此而纳税，国家、政府与纳税人之间因此天然存在一种权责对等的契约关系。换言之，纳税人缴纳了税款，也同时获得了权利，而这种权利主要体现于两个层面：一是体现于纳税人与征税机关的关系中；二是从纳税人与国家关系的角度而言，体现于宪法所规定的纳税人权利上，如民主监督权。

但这种基础的契约知识并不为包括财政局局长这样的政府官员在内的大多数人所知，实际上，这与一直以来税收征纳双方的地位不对等有极大关系。一方面，传统的“皇粮国税”观念形成的索贡与纳贡的格局，阻碍了现代社会纳税人意识的培育；另一方面，将纳税人意识简单地等同于纳税意识，过于强调依法纳税是公民应尽的义务而忽略了纳税人应享有的权利，不仅导致纳税人对自身权利的模糊，同样也导致由纳税人养活的政府及其官员对纳税人权利的无知。在报道中，当蒋石林疑惑于“他们为什么敢这样乱花钱”并想搞个明白时，朋友们都说他“多管闲事”，这正是这种状态的真实写照。

目前各级政府组织违犯财经法纪的情况时有发生，如果立案并判决原告蒋石林胜诉，可以想象得出，将会有更多人提起此类诉讼；相反，如果判决原告败诉，又将在某种程度上纵容此类违规行为。退一步讲，不论输赢，只要得以立案，至少就确认了纳税人此种情况下的诉讼权，就已经为此类诉讼打开了缺口。

事例（真实）·深圳公民的“公共预算之旅”③

2006年，深圳君亮资产管理公司的首席执行官吴君亮出资创办公益性的“中国预算网”，并成立了公共预算研究团队。

2008年5月1日，《政府信息公开条例》正式实施，吴君亮等人立即按照网上公布的政府部门联系方式，发出一份份申请电邮、传真或信函。

他们分别向国家财政部、证监会、卫生部、发改委、教育部、科技部、农业部、统计局、人民银行等十多个部委，以及深圳、上海、北京、广州、重庆、成都等十几个城市发出了申请，除了证监会之外，基本都有回复。

但这些最初的回复无一例外都是拒绝，有的说公共预算属于机密，有的则说预算内容跟他们无关。

有备而来的申请者们并没有放弃，他们继续向各部门发出申请，部门不回复就发给该部门最高领导。工作团队在每一个程序和细节上都做到完整、标准和透明，对每一个部门的申请都设立一个文档，详细记录往来经过，包括每次电话交流，都会整理成通话纪要，很多时候还要传真给对方确认。他们希望以符合法定程序的、经得起检验的方式，推开这扇沉重的“预算门”。

5月27日下午，他们的努力迎来了第一个回报。吴君亮、李德涛、万宇涵终于看到了那本粉色封面、银色标题的《深圳市本级2008年部门预算（草案）》，深圳成了中华人民共和国历史上第一个向普通公民公开政府预算的城市。

在三次申请卫生部公开政府信息被拒之后，志愿者们将申请书的对象改成了卫生部的部长。10月27日，卫生部也向他们公布了一份接近完备的卫生部本级部门预算，成为最早向志愿者们公开部门预算的中央部委，这让他们始料未及，“看来陈部长还是很开明的。”

之前我们看到许多申请政府信息分开的失败案例，而本案例的主人公吴君亮、李德涛和万宇涵却成功了。这或许不具有代表性，但他们作为普通公民，看到了深圳市政府的2008年部门预算草案，卫生部向他们公布了一份接近完备的本级部门预算，在新中国的历史上，这两个回应都是第一次。2009年，在吴君亮、李德涛等人的努力下，广州市财政局在网站上公开了《2009年广州市本级部门预算》，114个部门预算均供免费下载，这是广州市首次在网上公开年度“账本”。正是吴君亮等人的公民意识和专业素养，他们终于以纳税人的身份取得了里程碑式的胜利。

而在广州公积金管理案例里，则是千千万万普通纳税人通过发出自己的声音从而影响政府的决策。从广州公积金新政出台的过程看，决策部门颠倒了一个基本的权属关系：委托人无权绕过私产所有人，制定让后者无条件服从的规则。但如果民众漠视自己的利益，或者只是发牢骚，而不把自己的声音在公开场合表达出来，那么这种侵犯民众利益、颠倒权属关系的政策最终肯定会实施。从中我们可以清楚地看到，网络上的一次发帖、一篇博客、一个回复都可以参与税制的改革，与亿万网民一起改变历史。

生活中，经常有人不咸不淡地说：“管那么多闲事做什么？老百姓只要安心工作、安稳赚钱、过好生活就可以了……”有些社会学者因此抱怨，国人不关心社会问题和自身利益。实际情况并非如此。作一个假设：人们去买东西，如果小贩找钱时故意欠他们5毛钱，恐怕九成以上的人会因为5毛钱和小贩“过不去”。他们会要求小贩补钱，维护自身利益。

为什么这些人愿意关心和捍卫自己的5毛钱，平日里却不愿意关心远远超过5毛钱利害关系的政治、经济或政府行为？真正的原因恐怕并非他们不愿意关心或不敢关心，而是看不到这些行为在很大程度上直接影响自身利益。他们之所以争取5毛钱的利益，是因为看到自己的5毛钱被侵害了。他们之所以不关心上述诸多内容，是因为看不到自身利益正在被这些东西所左右。

对于一个普通公民来说，维护自己的合法权利，不一定要有惊天动地的举动，只需要坚持不懈地争取。

事例（真实）·北京学者彭定鼎的故事

2007年7月7日，北京学者彭定鼎在外出途中，看见公安局派出所门口一辆前后用4个醒目的红色大字“综合治理”取代车牌的切诺基驶来。他马上用手机拨打122交通报警台，询问接话员“‘综合治理’是不是有效的车牌”，对方回答“不是”。于是他要求交警出警，纠正违法。交警很快到了现场，进入派出所把司机找来，责成安装牌照。彭定鼎当场质疑：“除了责成安装牌照之外还有没有其他处罚？”交警认为没有证据表明该车曾经行驶，而司机也拒不承认驾驶过该车，声称“综合治理”牌是刚安装上准备执行综合治理行动的。彭定鼎声明看见它行驶了。交警说：“你这是孤证，还有没有其他证人？”无奈，彭定鼎瞪了司机一眼说：“综合治理别人先要治理好自己。法律不容许特权。”司机连连点头称是，立即返身去取牌照。

同月18日下午，他投诉了一辆挂牌“随时停车”的城管执法车，这次交警超过规定时间赶到现场。为此他连迟到的警员也投诉，并对该警员说，他要行使宪法赋予公民的民主权利，监督警员的执法行为。很快，交警处理了城管的执法车（没收司机的驾照），并向他汇报执法结果。几乎与此同时，交警指挥中心也打来电话，为出警迟到向彭定鼎道歉并解释迟到是因为警员缺少，大家很忙。彭定鼎表示拒绝接受这样的解释，正色道：“一、不必向我个人道歉。未能及时出警损害的是交通安全，危害的是包括我在内的全体人民的利益。二、‘太忙’不是借口，队里一定要保持足够的机动力量，随时应对交通突发事件。你们要采取有效措施改进工作。”电话那头表示一定努力提高工作效率，并感谢他作为公民提供监督。

为此，彭定鼎写下文章，总结道：“我相信，经过我的这次报警，城管部门和交通管理部门都会改进其工作，我们生活的法治环境会有所改善。民主法治建设与我们每个人息息相关，每个公民都既有权利也有义务监督国家的行政执法行为。法治社会不会从天而降，也不仅是政府和司法部门的事情。如果我们希望追求法治社会，我们就必须从点滴细微之处推动社会向法治进步。”

2009年的一天下午，彭定鼎在去银监会投诉银行的路上，看到一辆行驶的警车上身穿警服的司机在使用手机。凑巧值勤交警就在他身边，他立即大声告诉那位交警“那司机在使用手机”，还向当局强调要行使监督权，去公安局查看违章警察的处理结果。这次，他同样获得了派出所方面的肯定和感谢。彭定鼎又将此事写入文章，并发表在7月14日的《长江日报》上。文章结尾这样写道：“我们怎么成为作为国家主人的公民？办法只有一个，那就是切实担负起公民的责任，有效行使公民的权利。我们有权利，而且这些权利能够行使；我们也有责任，如果我们希望改良我们身处其中的社会，那我们就有责任行使我们的权利。”

表面上看，彭定鼎履行公民权利（监督权等）和税没有关系，但实际上，公民权的使用是相通的，尤其是对政府或公务员的监督权。在生活中，我们常看到公车接送亲属上下班、上下学，停在饭店、酒店或其他场所。如果经常有人能拦住这些车质问这样做是不是公事需要，猜想这些特权车的使用者早已不敢随便公车私用了。

问题在于，每个城市、每个村镇都有无数公民看到这样的现象，却没有人愿意“多管闲事”去干预。是胆怯，还是没有意识到这些都属于我们的权利？要知道，每一辆公车的每一个零件、耗费的每一滴油都来自我们的税款。平日我们面对小贩缺斤短两、商家劣质服务、物业低劣的管理，都敢质疑和批评，面对公车私用却不敢当场指责。表面上看是胆量问题，实质是我们纳税人的权利意识没有普及。在大街上听到抓贼，群众便不约而同追捕窃贼，因为我们都意识到偷窃是犯罪，但我们却没有多少人意识到公车私用也是偷窃行为。

日常生活中，如果遇到缺斤短两的事，我们会责令对方补足差额，甚至不跟对方做生意或者状告对方欺诈。我们作为消费者严格要求小贩或商店，不仅有利于我们，还促成了对方服务质量的提高，使对方成为更有水准的生意人。这就是公平买卖带来的互惠互利。同样的道理，纳税的本质是民众购买政府的服务，我们可以以类似消费者的身份，“看一下”政府为我们提供的服务是否“符合标准”、“足斤够两”。

如此一来，当看到私用公车的人时，我们应该喝令他们停止侵犯公共资金。毕竟纳税人出钱给公务员买车和加油，是让公务员办公事用的，而不是用于私人生活。遇到这类侵犯公共资金的公务员，我们可以行使法律赋予的监督权，询问他们的单位和名字，以便投诉到相关部门或媒体。如果没有效果，我们还可以连同该部门的领导一起向更高的部门和更多的媒体投诉。可以肯定，当投诉的频率、投诉的人数达到一定数量时，上级部门和媒体是无法“袖手旁观”的。也许有人会问：如果对方装聋作哑拒绝说出单位和名字呢？那就报警，说“发现嫌疑人盗用公车”！

我们会发现这些努力是值得的，公车私用在这种温和的监督干预的模式下，很快会销声匿迹。因为我们是绝大多数人，有无数双眼睛，更因为我们的行为合法合理，纠正的是不合法不合理的现象。我们身为纳税人，为国家利益和自身利益行使监督权，很快会给国家和民众落实不少好处，不仅减少了交通拥堵、节省了大量汽油，还能促进廉政建设。

当这种监督—干预模式成为一种风气，纳税人会将这种风气发扬到各种可能公款私用的行为：出国旅游、跨省市开会、公款招待、购买设备等等。我们知道不看小贩或商店的秤，对方就有可能缺斤短两。政府也是如此，要想公务员减少或停止公共财物私用和贪污，我们纳税人必须监督和干预，而不能仅仅依靠政府的自我监督。

很多人会觉得，公民当街抗议或投诉公车私用等做法荒唐且天真。然而“世上本没有路，走的人多了，也便成了路”，如果因为没有法律明文保障，我们就默默承受现状，那么我们的社会永远不会进步。

从历史来看，国王不会主动为贵族们想后者纳税后应该得到什么权利，贵族阶层也不会主动为平民争取纳税后的权利。这些权利最终之所以能落实到每个个体，都是靠纳税人自己去争取的。每位合格的公民对自身纳税人的权利责无旁贷，从有纳税人权利的概念开始、从每一件小事做起，去赢得最重要的公民权利。

注释

①　尹来、李佳文、李国辉等，《亚运账本几个月后公布》，《新快报》，2011年2月24日。

②　来源：综合《南方周末》、《河南商报》等媒体报道。

③黄河，《深圳公民的“公共预算之旅”》，《南方周末》，2008年11月5日。

第3章

税与福利

税收是政府对民众收入的“提成”，政府“提成”得越多，民众可支配的收入就越少。从企业的角度看，缴的税越多，利润就越少，进而减少企业的生产和投资，最终结果是减少居民的就业机会以及获得更高工资的可能性。

然而，税收也并不是福利天然的敌人，例如瑞典的宏观税负（税收占国内生产总值的比重）远远高于中国，但社会福利却比中国好得多；法国有全民免费的医疗和教育，并广泛推行失业救济制度，对贫困家庭进行补贴，对有未成年子女的家庭进行补贴等。这些政策能得以实现，主要也是依靠高税收。

在这些看似相互矛盾的现象背后，有没有一个统一的逻辑呢？要回答这些问题，就要进一步考察政府和百姓的关系以及公共品的组织生产过程。为此，本章对明税、暗税和净税等概念作了区分，并对“净税”进行了考察，从而判断税收状况。

税收如何影响经济

大家都关心自己口袋里的钱，都希望钱包更鼓，希望有更多的钱来满足各项开支，都在努力挣钱增加自己的福利。然而，如果大家都抛开对税收这笔大钱的关注，只关注自己口袋里的那笔小钱，那福利就很难高得起来，因为税收与每个人的福利都息息相关。

税是民众购买政府服务的费用。如果这些钱都是必要的，是我们自愿的，而且购买的消费品物有所值，那就并不影响我们的福利。但如果我们花了钱，却没有得到相应的服务，那这些钱就浪费了。如果这笔钱数额巨大，那势必影响我们的生活质量，甚至陷入财务困境而致贫。所以，人们在税收上的负担，会影响他们的收支状况与福利水平。

从经济活动的角度来分析，老百姓缴的税越多，可用来购买其他商品的钱就越少；从企业的角度看，缴的税越多，利润就越少。虽然企业可以把一部分税转嫁给消费者，但这种转嫁会降低消费者的购买力，进而减少企业的生产和投资。下面的故事，形象地说明了税收对人们福利状况的负面影响。

事例（虚拟）·阿星的蛋糕店

在电影《功夫》的结尾，阿星打败了不可一世的火云邪神。但故事还没有结束，他与好朋友肥仔开了一家蛋糕店。阿星当老板，肥仔是员工。在经营蛋糕店的过程中，他们碰到了税收上的问题。

这天，阿星接到税务局的通知：为了给新政府大楼筹集资金，市政府决定本年度个体店的营业税率由10％提高到15％。阿星算了一笔账，自己的蛋糕店每月营业额在20000元左右，加税之后，每月多付税款1000元，平均每个蛋糕要分摊税款8元。

阿星不能无动于衷。首先，他决定提价——当然，他不敢把全部税款都加在原来的价格上，那样会冒在市场竞争中落败的风险；他给每个蛋糕提价4元，这样一来，多付的税款就有一半由顾客来承担。

接下来，阿星找到肥仔，问他要不要继续干下去。几年来，肥仔攒了一些钱，想自己开一家店。这次税金增加，阿星准备给肥仔减薪300元，如果他想离开，这是个合适的时机。但肥仔说他愿意继续干下去，因为市道不好，自己开店未必赚钱。阿星说：“那就坚持一段时间再说吧。”

其实阿星每月也要少挣200元，他本来有开第二家店的计划，现在也搁置了。

通过这个故事，我们可以看到税收对人们生活状况的影响：

第一，影响商品价格——税收越高，商品价格越高，消费者支付的价钱越高；

第二，影响员工工资——税收越高，企业减薪的可能性越高，提高工资的可能性越小；

第三，影响企业利润——税收越高，企业利润越低，扩大投资的意愿越低；

第四，影响个人创业——税收越高，个人创业成功的可能性越低，人们通过创业致富的机会越少。

那么到底收多少税合适呢？1974年的一天，美国经济学家阿瑟·拉弗和一些著名记者及政治家坐在华盛顿的一家餐馆里。拉弗拿来一张餐巾并在上面画了一个类似抛物线的图，向在座的人说明税率与税收收入的关系：税率高到一定程度，税收收入不仅不会增长，反而开始下降，这便是著名的“拉弗曲线”。

图3-1中横轴代表税率，纵轴代表由税率和生产水平决定的政府税收收入。从图中可以看出，当税率为零时，税收不干预生产，这时虽然可能会使生产扩大，但政府的税收收入却是零，会使政府的全部活动停止，整个社会生产处于无政府状态，对生产不利。当税率由零点沿横轴向右推移亦即税率升高逐渐增加至C点时，税收收入增至A，此时政府税收收入最高。因此，对政府税收收入来说，C点是最佳税率。如果税率超过C点继续提高，那么高税率将阻碍经济主体的生产经营积极性，使税基缩小，税收收入不仅不会增长，反而会下降。如果税率提高到B（100％），所有的生产经营活动都会停止，人们会被迫转而采取以物易物或“地下活动”的方式从事生产经营活动，以逃避税收负担，这时政府的税收收入也会降到零。因此拉弗认为图中的阴影部分ABC是税收的“禁区”范围。

图3-1　拉弗曲线

下面这个真实的历史故事，可以帮我们形象地理解拉弗曲线。

事例（真实）·土匪的生存危机

1913年，中国大地上军阀混战，社会动荡。四川省广汉县位于成都通往陕西的交通要道上，境内有五帮土匪在道上专事抢劫。当时，由于抢劫的土匪太多，危害太大，以至于没人敢走这条路。不仅一般的百姓不敢走，就连小规模的军队，比如说一个排的军队都不敢走。抢来抢去，广汉境内的人纷纷逃离，县内逐渐荒凉，土匪没东西抢了，遇到了生存危机。于是，五帮土匪聚在一起商量对策。商量的结果是，不能这么下去了，要改革。

怎么改呢？广汉县境内有100华里长的道路，五帮土匪相约每帮土匪负责20华里，在路口建立一个收费站，空手客来了收5毛，带包裹的小商小贩收1块钱。收了之后，保证这20华里之内不再重复收费，而且维护这一段的道路安全，然后到下一段又开始收。改用这个制度之后，川陕大道渐渐恢复了人烟。

这个故事来自著名历史学者吴思先生关于“血酬史观”的一次演讲，讲的虽是土匪抢劫，但却可以用来理解政府税收与财富增长的关系：税率高并不等于实际税收就高，税率太高，人们就被吓跑了，经济活动将停止，反而收不上税来。只有在税率达到一个最优值时，实际税收才是最高的。这个道理并不复杂，我国古代名篇《文子·七仁》中就说过：“先王之法，不涸泽而渔，不焚林而猎。”古代名著《管子》中也说要“取民有度”，就是要把适当的税收标准作为治国安邦的根本政策，“轻徭薄赋”也是中国历代统治者追求的目标。从历史经验来看，中国古代经济比较繁荣的时期，如“文景之治”、“贞观之治”、“康乾盛世”，都与统治者采用低赋税有关。

根据拉弗曲线，经济中有两种极端的情况：一是政府税率为0，结果税收为零；二是税率为100％，也就是企业和个人的全部收入政府都想拿走，结果经济活动将停止，税收同样为零。在0～100％之间有一个转折点，使政府的税收随着税率（或征管强度）的提高而下降，这是广大企业不堪重负的信号。

2009年上半年，我国税收总收入完成29530.07亿元，同比下降6％，减收1895.68亿元。在这种情况下，税务部门加大了税务稽查的力度，国家税务总局已经将从当年4月开展的大型企业集团税收自查工作的检查范围，扩大到了2008年度的税收情况，并要求企业进一步补缴税款。国家税务总局稽查局的人士称，原计划从大型企业集团税收自查中追缴200亿元税款。但据不完全统计，补缴税款肯定超过了200亿元的计划。近年来税收收入日渐萎缩，税务总局稽查局的全年税收稽查任务也在不断加码，从年初制定的“保七争八”，即保证稽查700亿元，力争800亿元，最终增加到1000亿元。这几乎是2008年全国税务系统稽查总额513.6亿元的两倍。

税收下滑时加大税务稽查力度，似乎无可厚非。但深入分析，我们就知道，目前中国税收增长速度放慢，说明减税已经到了非常迫切的地步。2008年下半年以来，中国经济开始衰退，珠三角、长三角出现企业倒闭潮，无数工人失业，失去了生活来源，一些勉力支撑的企业也只有通过给部分员工放长假来缓解自身的经济压力，工人们的福利待遇也大为降低。

事例（真实）·广东与浙江企业面临巨大困难

广东省统计局公布的报告显示，2008年前5个月，广东规模以上工业企业亏损数量达11006家，增长12.7％，占全省工业企业的26％；同时，企业亏损额增长49.3％，增幅同比增加了25个百分点。

而在市场经济发达的浙江台州，5371家上规模企业亏损1111家，亏损面达到20％，亏损企业亏损额为3.09亿元，增长55.7％。

2008年，浙江省经贸委发布的《上半年工业经济运行状况和发展趋势》报告显示，在宏观政策从紧、国际经济波动、通货膨胀明显等压力下，浙江工业经济处于紧运行状态。

2008年1～6月，浙江省规模以上企业工业增加值和利润总额增幅比上年同期分别回落5.5个和17.8个百分点。1～5月规模以上亏损企业有1.07万家，亏损面达19.6％。其中，各行业分化较明显，多数轻纺行业特别是皮革、化纤、服装、印刷等亏损较大。

另据浙江省工商局统计，2008年上半年浙江全省有1200多家企业歇业关停，这在浙江最近10年的历史上都是没有过的。

拉弗曲线的原理和“不涸泽而渔，不焚林而猎”的古训告诉我们，税收不能超出社会承受力底线。如果超出这条底线，不但税收难以增长，连税收的基础都要毁掉。过去数年中，中国的税收增长速度都在20％以上，是国内生产总值增长的2～3倍。

耶鲁大学金融学教授陈志武在《我们的政府有多大》一文中对1995～2007年间中国税收增长与个人收入增长进行了比较（见图3-2）。

据陈志武计算，1995～2007年间，政府财政收入年均增长16％（考虑通货膨胀因素后），国内生产总值年均增长10.2％，城镇居民可支配收入年均增长8％，农民的纯收入年均增长6.2％。由于政府收入增长速度远高于国内生产总值的增长速度，到2007年，政府财政收入增加5.7倍，城镇居民人均可支配收入增加1.6倍，农民人均纯收入才增加1.2倍，政府财政收入与居民收入直接显示出巨大差距，一片“国富民穷”的景象，结果就是居民没有能力消费，造成经济增长中内需不振、严重依赖出口的畸形结构。照此发展下去，最终将有大量企业倒闭，政府收入锐减，我们将迎来一个“国穷民弱”的时代。

图3-2　1995～2007年间政府财政、城镇居民和农民收入增长比较

2008年7月以来，中国税收增速的下降，是在大量中小企业倒闭和企业利润下滑之后发生的。虽然税务部门一直强调近年来中国的名义税率并未提高，但从税收与国内生产总值的比重变化来看，税收的征管强度一直在提高。如果把税收占国内生产总值的比重看做宏观的实际税率，可以说，当前税收增速的下降，是实际税率不断提高的结果。

案例（真实）·查税风暴来袭，月饼也扣税①

据统计，2009年1～8月全国累计财政收入45909.52亿元，比上年同期增长2.6％，首次实现正增长。这当中，税务总局开展的查税风暴功不可没。一个比较特别的例子是，中秋将至，不少单位将月饼作为福利发给员工。南京市地税部门相关人士表示，单位发放月饼等实物，也要按税法规定并入工资薪金所得，并扣缴个人所得税。

个税：交通、通讯补贴按工薪所得征收

企业采用报销私家车燃油费等方式向职工发放交通补贴的行为，扣除一定标准的公务费用后，按照“工资、薪金”所得项目计征个人所得税。包括企业向职工发放的通讯费补贴，扣除一定标准的公务费用的数额；企业为员工支付各项免税之外的保险金，应在企业向保险公司缴付时并入员工当期的工资收入；企业为员工计提年金时均摊到每月计算出的每月应得年金。

大企业：自查、抽查、重点检查

“查验的力度非常严苛。”某企业财务人士表示，不少企业都被打了个措手不及。8月底，有媒体报道首批24家自查的企业中，有12家在抽查过程中出现了问题。上市公司广济药业在6月的自查中补缴了1300万元的税款，但湖北税务部门在7月的抽查中依旧检出该公司还应补缴1700万元的税款。自此广济药业一共需要补缴超过3000万元的税款及滞纳金。

除了60家被重点关照的企业外，其余2000多家大型企业集团同样人人自危。因为按照国家税务总局的文件，下一步省级及以下税务部门将按照自查—抽查—重点检查的模式对辖区内的大型企业重点排查。

国家税务总局的统计数据显示，当年前7个月，税务机关共查补税款413亿元，其中仅6、7两个月就查补了212亿元。国家税务总局内部官员表示，该局稽查局原计划追缴200亿元税款，两个月不到就已经超额完成任务。

2009年，全国税务稽查机关查补收入指标翻番至1000亿元，这其中所反映的逻辑，是很值得玩味的。

第一，首先保障政府渡过难关。企业面临前所未有的困难时，政府应该协助企业摆脱困境，就是雪中送炭，减轻企业税收负担，而不应该杀鸡取卵。但“2009年全国税务稽查机关稽查查补收入的任务为1000亿元，和2008年全年完成的513.6亿元相比，接近翻番”，这说明，政府认为企业的日子再难过，也不能影响政府的税收。

第二，企业缺乏“法人权利”。政府机关是一级“法人”，企业也是一级“法人”，但是这两种法人的法律地位不平等。企业法人在面对政府法人的时候，其实并没有“法人权利”。这也从侧面反映了在税收这个关键问题上，企业并没有参与决策的权利，没有申诉的权利，只有“纳税”的义务，只有被“稽查”的义务。

第三，国家税务总局的这种“强制”将导致什么样的后果？我们认为，这必将导致企业不堪重负而倒闭。我们一直在宣传“依法纳税”的概念。这并不仅仅要求企业依法纳税，更重要的是要求政府在征税的时候，必须“依法行政”。

总之，税收既影响每个人的收入，又影响每个人的支出，是对人们福利状况影响最大的一种社会行为。“纳税人”是每个人最重要的社会角色，我们要像关注自己的钱包一样关注税收状况的变化，要像抵制抢劫一样抵制不合理的税收政策，要像争取自己的财产一样争取有利的税收格局。

不同的税收—福利模式

税负的高低直接影响人们可支配收入的多少。如果税负高，可供人们自行支配的收入就少，人们在投资、购物和出游等方面选择的自由度就会降低，这会抑制社会财富的增长并减少个人福利。另一方面，税收可以提供仅凭个人财力无法获得的公共品，维护社会秩序，为个人创造财富提供方便，还可以提供教育、住房、医疗、养老等多方面的保障，免除个人的后顾之忧。所以说，税收与福利并非绝对的反比关系，税收对个人福利的具体影响要看税负的高低，更要看税收是如何使用的。

一般说来，税收与福利相关性的模式有4种（见图3-3）：第一种是高税收、高福利，就是通常所说的福利国家，比如北欧各国、法国；第二种是低税收、低福利，比如美国、新加坡；第三种是低税收、高福利，这种模式基本上不存在；第四种是高税收、低福利，比如现在的中国。

图3-3　税收与福利相关性的模式

在这4种模式中，高税收、高福利的福利国家与低税收、低福利的自由国家都是合理、正常的，低税收、高福利的国家“既要马儿跑得快，又要马儿吃得少”，这是不太可能的，而高税收、低福利则是我们必须尽力避免的。

在现实中，北欧国家以税负高而著称，但在这些国家，民众享受的公共福利也很高。以瑞典为例，福利有未成年人津贴、父母津贴、寡妇抚恤金、妻子生活补助、住房补助、医疗补助等。从小学到大学，全部免交学费，中小学生免费供应午餐。丹麦也是如此，公立学校不用交学费，电脑上网免费，而且政府每月都对学生实行补助，足以支付每月的开支。瑞典首相的年薪只有一般工人的两倍；首相住在居民区，没有保镖，出入不带随从；家中无厨师，上下班乘公共汽车或开私家车……这些情况，可以从他们的政府支出上得到印证。

从真实税负的角度看，我们不能光看民众交了多少钱，还要看他们得到了什么服务，能享受到多少社会福利。以下是几个税负最高的欧洲国家的财政支出情况：

表3-1　2005年瑞典、丹麦和法国的财政支出结构②

从表3-1中可以看出，瑞典、丹麦和法国的财政支出结构非常近似。对于这三国而言，社会保障、教育、医疗保健和一般公共服务是花钱最多的4项，共占全部支出的近80％。尤其是社会保障，在这三个国家的财政支出中都占到42％以上的比例，而教育、医疗保健合计起来也都占到总支出的25％以上。这意味着民众的社会福利非常高。这样看来，民众虽然税负很重，但政府的税收有相当大的比例返还给了民众，让民众享受到了高福利，因此其实质税负并不如表面看到的那样重。

下面我们分别以高税收、高福利的法国与低税收、低福利的新加坡为例，来分析税收与福利的关系。

2009年4月，美国《福布斯》杂志发布最新的各国税负，其中法国的“税负痛苦指数”排名第一，是税收最重的国家。法国各项税收总收入大约占国内生产总值的一半，大大高于欧元区及欧盟的平均水平。法国税收名目繁多，让人眼花缭乱。比如你购买了一台彩色电视机，随后就会收到税务局寄来的一张电视税通知单；居住在法国，每年须向地方政府缴纳居住税；平时缴过了道路税，但在高速公路开车时仍要付费；法国所有的商品及服务都会加上20％的增值税，也就是说，一件定价为120元的上衣，其中20元会进入国库，连每月的电话费和水费都得再加上20％的增值税；法国更有世所罕见的财富税，凡居住在法国境内的居民，若所拥有的财产（包括不动产和动产）达66万美元以上，每年须缴纳财富税，且财产越多税率越高……

法国税负如此之高，而民众要求减税的诉求却并不如我们想象中的强烈。你也许会问，法国税负这么重，老百姓的日子可怎么过啊？其实法国政府通过各种较高税率的税收为法国民众提供了众多社会福利，法国民众一生可以享受到400多种福利补贴。

事例（真实）·“从摇篮到坟墓”的法国福利

医疗　在法国，无论你是从业者、自由职业者、学生还是失业者，甚至只是短暂居留人员和非法移民，你都可以放心大胆地走进医院，而不用担心无钱医治。因为法国医疗保险制度的口号就是，人人都有权接受医疗。99％的法国民众都享有基本医疗保险，能够报销受保人看病费用的70％，剩下的30％如果购买了补充保险也可以报销，报销额度将根据受保人选择的保险而定。一般来说，可以大部分甚至全额报销。法国居民即使在法国以外的国家看病，回到法国以后，只要把发票翻译成法语文件，同样可以拿去报销。法国医疗保障体系还专门对30种严重疾病（慢性疾病）“开绿灯”，如艾滋病、帕金森综合征等。假如有人患了这30种疾病中的一种，国家将全额支付其医疗费。

教育　一个人从出生到上大学，全是免费教育，如果能证明父母收入不济，学校还能提供免费伙食。

住房　政府通过补贴、税收、金融、保险、担保等多种政策工具，鼓励中高收入家庭买房，帮助低收入家庭租房：政府的低租金住房建设机构，向低收入家庭提供低租金住房点，凡是收入水平低于政府规定标准的家庭，都可以获得住房补贴；对民众各种形式的住房储蓄存款的利息收入全部免征所得税；为了鼓励民众贷款买房，法国政府规定，使用住房贷款买房的人，其贷款利息可作为支出，在缴纳个人所得税时进行税前扣除；法国约有一半的家庭租房，出租房屋的租金收入免缴所得税。

其他社会保障与福利　共有近40种社会保险，涉及疾病、生育、工伤和职业病、残疾、养老、死亡、孤寡、失业及家庭补助和社会救助等各个方面，法国全国有99％的人口被纳入社会保障体系，下面是一些主要的社会救济金（未加说明则为2006年发放的标准）：

最低生活补助金：单身者为每月405.62欧元，两个人（一对夫妇或一人带一个孩子）为每月608.43欧元，3个人为730.12欧元。一对夫妇加两个孩子，每月为851.81欧元，在此基础上，每增加一人，增加162.25欧元。

失业金标准：每天9.94欧元加40.4％的原日薪，或是57.4％的原日薪。每个失业者每天最低可获得24.24欧元，最高不超过原日薪的75％。

团结互助失业金：此为失业者在普通失业金发放期满，仍找不到工作时的特别补助金，为每天9.41欧元、每月282.3欧元。另外还有一种补助金，为每天13.36欧元、每月400.8欧元。

家庭补助金：贫穷家庭为每户200欧元。

开学补助金：凡是有6～18岁孩子上学的低收入家庭都能享受这笔补助。2008年，最年幼的孩子享受的开学补助金为272.59欧元，11～14岁的孩子是287.59欧元，15～18岁的孩子是297.59欧元。

幼儿补助金：这是给收入在一定标准下的怀孕4个月至孩子3岁期间的补助金，为每月156.3欧元。

养老金：如工作满37.5年，则每人每月最少可获得525.63欧元。最低养老金是指专门发放给老年人的最低标准养老金，单身者为每月569.38欧元，一对夫妇为每月1021.41欧元。

成年残疾人补助金：此补助金为每月569.38欧元，但有收入条件限制：单身者每年收入不得超过6699.68欧元，一对夫妇不得超过13399.36欧元。

……

可以说，除了极少数人外，每一个法国人，从出生到死亡，都可享受各种基本社会救助。

与法国相反，新加坡则选择了低税收、低福利的模式。新加坡税种少，税率很低，是2009年世界上“税负痛苦指数”最低的几个国家之一。新加坡目前只征收个人所得税、公司所得税、消费税、关税、印花税，另外对博彩业等征收下注税。个人所得税为20000新加坡元起征，税率介于3.5％到20％之间，公司所得税税率为6％～18％，采用推算制度，可以和股东所需缴付税率抵消。除了税率低外，新加坡还出台了一系列减税和免税的措施。新加坡选择低福利的政策，政府负担的个人福利并不多，社会保障与福利主要由民间解决。新加坡总理李显龙强调，政府的福利原则就是“不养懒人”：“如果你愿意工作，而且肯努力，我们会提供援助。但如果你什么都不做，那我们不会帮你。”

新加坡有医疗基金方案，它由政府提供，专门针对那些生活贫困的新加坡人，帮助他们支付一些医疗保险费用。另外的医疗储蓄方案是全国性并且带有强制意味的储蓄方案，专门用来缴纳住院费用。

新加坡老年人退休之后的主要经济来源并非公积金，而是个人积蓄。2009年，新加坡全国职工总会曾向政府建议，提高职工公积金缴交比例的最低薪金额度。

新加坡福利制度的一个特色是在住房方面，新加坡政府一直推行“居者有其屋”计划，希望大部分国民拥有自己的房产。在新加坡，80％的个人房产是政府营建的组屋，收入最低的20％的人群，几乎全部拥有组屋。新加坡政府近年来多次出台向低收入家庭倾斜的福利政策，但“不养懒人”的原则一点儿也没有变。

与法国相比，新加坡的福利可谓少得可怜，基本只有低收入人群能享受到福利政策，但这并没有影响新加坡人的正常生活。因为税收低，政府“剥削”少，每个人支配自己的收入时有很高的自由度，这些收入可以很好地抵御来自各方面的风险。

高税收、高福利模式和低税收、低福利模式都符合税收与福利相称的原则，两种模式也都各有其利弊。在高税收、高福利模式下，人们的生老病死都有相应的保障，社会贫富差距不大，弱势群体的利益能得到较好的照顾，但这样会导致穷人依赖国家，形成懒汉文化，社会中会专门形成一个靠其他人的劳动而活着的阶层，而收入是国家转移给他们的。例如，法国有一个名叫提尔里·F的“超级懒虫”，他在18岁成年后的26年中，只工作了31个月，其余24年竟从没工作过一天，一直靠政府救济过着神仙般的滋润生活，甚至还出版自传《我，职业求职者提尔里·F》披露他的“懒虫秘诀”，在法国引发争议。另外，高税收、高福利模式还会给政府带来高财政赤字，给社会带来高物价，不利于社会总体财富的增长。

在低税收、低福利模式下，政府的保障性福利只提供给低收入人群，税收很少以现金或实物方式返还给纳税人，这种模式使个人相对独立，不依靠政府福利，社会保障体系市场化程度比较高。低税收、低福利的另外一个结果就是经济有活力，财富总值增长快，藏富于民，而且行政成本低，官员相对廉洁。

一般来说，不同的国家因其历史传统、政治文化不同，人们的选择也不一样。或者选择高税收、高福利模式，或者选择低税收、低福利的模式。但是，政府和民众都很难接受高税收、低福利模式。

中国的现实是，税负较高，福利较少，民众支配自己收入的自由度不高。我们是不是可以设想，有一种情况是福利不是倾向于低收入者的，而是倾向于高收入者呢？清华大学秦晖教授提出“负福利”的概念，说：“这种福利往往是收入高的人享受高福利、收入低的人享有低福利、没收入的人不享有福利，因此初次分配的基尼系数如果还不算太高，那么加上二次分配的话不但不会下降还会上升。这样的一种状态我就把它叫做负福利。”

事例（真实）·中国负福利一瞥

2009年2月，财政部网站贴出了全国人大机关采购中心发布的全国人大会议中心主楼一二层3个卫生间装修改造项目中标公告，公告显示这3个卫生间的装修改造的中标金额高达1491234元。

2009年3月，媒体报道云南全省中小学校舍总危房面积达744.04万平方米，占总校舍面积的15.97％；其中D级危房640万平方米，占校舍总面积的13.74％，有近50万名中小学生在按规定不能使用和居住的D级危房中学习和生活。对此，云南省教育厅厅长罗崇敏称，“今年要排除的危房达150万平方米，最起码要17亿元，目前还有9亿元的缺口。”

原北京市卫生局局长、十届政协委员朱宗涵说，我国5岁以下的儿童每年的死亡人数达到40万，但如果能及时获得治疗，这个数字可以下降到16万。而我国2.6亿名0～6岁儿童没有任何医疗保障，且以每年1200万人的数量在增加。《新京报》2007年3月14日的报道称，除了儿童医疗保障在我国城乡的全面缺失，据卫生部统计，全国有近一半人有病未能就医（农村更高，达80％以上），1/3的病人该住院而未住院。卫生部副部长朱庆生估计，中国农村人口中40％～60％，看不起病或因病致贫。在一些贫困地区，尤其是在西部，60％～80％的患病农民死在家中。2006年，原卫生部副部长殷大奎在第二届“中国健康产业高峰论坛”上披露，中科院的调查报告表明，中国政府投入的医疗费用中，80％是为了850名万以党政干部为主的群体服务的；另据监察部、人事部披露，全国党政部门有200万名各级干部长期请病假，其中有40万名干部长期占据了干部病房、干部招待所、度假村，一年开支约为500亿元。

从上述例子中可以看出，民众享受到的福利与其税负极不相称，税收并没有使普通大众受益，却造就了一批特权阶层耗费社会财富，以致出现“负福利”的尴尬局面。

只有用“负福利”的概念分析我国的福利状态，才能得出与我们生活经验相同的推论，从而更深刻地理解税收。

明税·暗税·净税

前文曾提到，税收会抑制社会财富的增长、减损个人福利，又提到税收与福利并非绝对的反比关系，福利国家的高税收也为个人提供了高福利。那如何看待这两个看似相反的推论呢？要回答这个问题，就要进一步考察政府和民众的关系以及公共品的组织生产过程，并在此基础上，区分“明税”、“暗税”和“净税”的概念。只有对一个国家的净税进行考察，才能正确判断其税收状况，才能合理地分析民众的实际税负水平。

在《福布斯》杂志公布的2009年全球“税负痛苦指数”排行榜上，中国居亚洲第一、世界第二。近几年，中国也连年位居前列：2004年排第四，2005年排第二，2006年排第二，2007年排第三，2008年排第五。国内媒体对此报道很多，各种研究、评论也很多。

2010年，国家税务总局官员在《中国改革》上撰文指出这一评价方法并不合理，并不能真正反映税负痛苦指数，还进一步认证我国的宏观税负并不高，“税收收入占国内生产总值的比重在目前17.5％的水平上有继续上升的空间和条件”。这篇文章批评税负痛苦指数的不科学性有一定的道理，但这一排行榜能引起中国民众的共鸣却是有原因的。对于民众来说，只要大家认为税款缴得值，再多的税也不一定会痛苦，但如果大家认为税款缴得不值，即使一分钱的税也会让人痛苦。这篇文章中所说的“中国宏观税负并不高”的说法是否靠得住呢？表3-2是来自“维基百科”网站上的一份统计资料：

表3-2　2007年各国政府税收（包括中央税和地方税）占国内生产总值的百分比③

从这份统计资料来看，与发达国家相比，中国的税负水平的确不高。因为统计依据不同，不同研究得出的关于我国宏观税负的数据也不同，一般在20％到30％之间。如果以2007年的官方数据为例，中国税收与国内生产总值的比率是20％，非但不高，还有些偏低。另外，我们也发现，在发达国家之间，税负水平相差也很大，例如2007年英国税收占国内生产总值的百分比为36.2％，韩国为26.5％，相差近10％。这就让人产生了疑问：如果中国要向发达国家迈进，是不是应该进一步增加税收？为了回答这些问题，下面来看一个事例：

事例（虚拟）·装修费用和保姆工资

阿龙和海亮是一处新建小区的邻居，两家人入住后不久就熟识了。这天，为了增进邻居之间的感情，海亮邀请阿龙夫妇到家里做客。

一进到海亮的家，阿龙夫妇就对房屋的装修赞不绝口，说他们家环境舒适，格调优雅。阿龙问海亮装修花了多少钱，海亮说，“3万。”阿龙很惊讶：“才3万？不可能吧。我们家花了8万，感觉比你家差远了。”海亮解释道，他家的装修是包工不包料，装修用的材料是自己买的，3万元只是设计和人工费，“要加上材料费，就得10万元不止了。”阿龙这才打消了心中的疑惑。

这时候，海亮家的保姆小田从厨房出来，拎着袋子去买菜了。海亮媳妇低声问阿龙媳妇：“你们家请的小张一个月工资多少？”阿龙媳妇说是1000元，海亮媳妇说，“差不多。”但她又说，不想用小田了，她觉得每次小田买菜回来，报的价钱都有水分：“每个月恐怕多一两百元呢。”海亮倒不那么计较，说：“多就多点儿吧。现在找个合适的保姆可不容易！”阿龙媳妇也说：“这事哪家都有，别太离谱就行。”海亮媳妇一听，才释然起来。

从这个故事中我们可以看出，在比较某件事的成本和费用的时候，应该把总成本和人员费用分清楚。例如，在比较装修费的时候，材料成本和人工费要分清楚，不能混为一谈。另外，在计算人工费用的时候，有时候可能涉及一些隐藏费用，例如故事里提到的保姆买菜时虚报的“水分”。在考察民众与政府的交易关系时也应如此。

前面说过，税是民众购买政府（人员）服务的费用。人们需要政府，是因为在简单形态的市场上，企业不能单独提供公共品，要由政府来组织提供。但这并不意味着在公共品的生产过程中，只有政府在发挥作用；也不意味着，民众交给政府的税款全部都是政府服务的报酬。比如，在A国，政府收到10000元税款后，拿出2000元修路，2000元建学校，2000元建医院，剩下4000元给政府官员做办公费用和发工资。这时候，修路、建医院和学校等具体事项，都可以由企业来承办。为此花出的6000元钱，民众并没有真正“给”政府，只是委托政府用这些钱去组织资源，向他们提供简单市场上无法购买的公共品。而在B国，政府收了5000元的税，但除了招募警察和公务员以外什么也不管，显然，它的服务费用就比A国政府高。

前面也提到，某些国家的政府和民众之间不是纯粹的交易关系，税的形式也比较复杂。比如在中国，企业除了缴税之外，还面临着工商、质检、消防、卫生等部门的收费。此外，碰到学校扩建、街道翻新、举办庆祝活动等，也会有政府部门找他们“集资”。有人曾问过一个饭馆老板，需要向政府缴多少税费。老板提供的单子显示，除了税务部门和工商部门，另有19个政府部门的收费，共计69项。这些费用虽然不是法律上规定的税，但确实是政府的收入，也是企业的负担。

因此，在衡量一个国家税负高低的时候，首先要区分“明税”和“暗税”的概念。所谓明税，就是法律规定的、由税务部门征收的税款（也就是上一章谈到的各种税项）；所谓暗税，就是政府在税务部门之外，通过其他渠道向民众取得的收入（下面将详述）。明税加上暗税，才是税收的全部。在此基础上，我们不能光看政府收了多少税，还要看政府把这些钱花在了什么地方。正如上面的故事所说，客户给装修公司的钱，不等于装修公司的服务报酬。政府在社会福利和公共品上的开支，是对民众的利益返还，不是真正意义上的税；而政府通过税收为自己花掉的钱，才是政府服务的报酬，即“净税”。三者之间的关系，可以用一个公式来表达：

净税＝明税＋暗税－社会公共开支＝政府服务报酬＝民众真实负担

在这个公式中，与其他国家相比，中国的明税确实不高。但是，暗税的情况如何呢？

先看农村的情况。2002年，农村开始实行税费改革，到2006年取消农业税和一切税外收费。但在大多数工商业落后的农村乡镇，因预算内收入来源很少，占乡级财政很大比重的是各种收费和罚没收入，其中最重要的一项收入是“超计划生育罚款”（即所谓“社会抚养费”，实际上我们可称之为“生育税”），该项罚款高达某些乡级财政收入的一半左右。

而在城市地区，政府的收入来源比较复杂，征收途径更加多样，因此，享有征管权力、负有征收责任的机构也就更多。我们发现，县市以上几乎所有的政府职能部门、事业单位、人民团体、检察司法机关均具有几项到几百项之多的“执收执罚”权限（如北京市城管队拥有的合法罚款权竟多达285项）。除了税务部门之外，国土、公安、交通、城建等其他部门，也都是征管机构。仅就“合法”（指具有法律、行政法规依据或具有省级以上“文件、通知依据”）的收费项目来说，全国大概有上千种。这些非税务系统我们可以将其分为三种模式：第一种是行政垄断型征收，即通过政府的行政事业性事务、经营服务性事务和其他行政垄断事务对行政或服务对象进行周期性的固定征收，如土地出让金、养路费、特许经营费、路桥通行费、各种证照费的征收；第二种是强制执法型征收，即由执法机关或准执法机关对执法对象进行一次性、突击性的强制征收，如“扫黄”罚款、交警罚款、城管罚款的征收；第三种是变相征收，即通过实施不公正的公共政策，或者通过具体的行政乱作为或行政不作为，将本应由政府负担的支出非法转嫁给特定的公民群体或不特定的社会大众。

2003年和2005年，中华全国工商业联合会在调查私营企业状况时，曾经提出企业“三项支出”的概念，并据此分析企业与政府的关系。所谓三项支出是指企业的各种交费、企业应付来自政府部门的各种摊派，以及企业为了搞好与政府的关系而付出的各种不一定合理合法的公关招待费用。2005年的调查结果表明，在回答了有无“三项支出”的企业中，真正发生了“三项支出”的企业分别为：交费方面1891家，占88.6％；摊派方面1221家，占56.1％；公关、招待方面2300家，占85.3％。对于提供了“三项支出”信息的企业而言，这三项支出的发生率还是比较高的（参见表3-3）。

表3-3　2003、2005年私营企业“三项支出”情况分析④

从另一个角度来看，私营企业的“三项支出”所形成的企业负担确实是比较重的。在表3-4中，2005年“三项支出”分别相当于企业纳税额和税后净利润的35.6％与30.1％。这表明政府转变职能，改革企业税费过度的任务仍然相当艰巨。

表3-4　2003、2005年私营企业“三项支出”相当于纳税和税后净利润的比例比较⑤

事例（真实）·医院、药店排队缴“赞助费”⑥

2006年7月7日上午9时，西安市食品药品监督管理局长安分局举行揭牌仪式。之前，该局要求辖区内的医院和药店缴纳“赞助费”，少则几百元，多则上万元。7日上午，记者在揭牌仪式现场看到，一楼大厅摆了几张桌子，四五名工作人员正在接待参会人员，十几分钟内，有多位与会者排队缴费。

分局局长张公民说，他们确实收到了部分药店和医院的“赞助费”，他们原来是“西安市药品监督管理局长安分局”，这次揭牌主要是增加了食品监管职能，因此更名为“西安市食品药品监督管理局长安分局”，药店和医院的缴款都是自愿的，他们实在挡不住，不存在强制和摊派收费。

在中国，非税务部门执掌的收费项目分为两类：行政事业性收费和经营服务性收费。在本书中，我们采取另一种分类方法：第一类是比较“合法”（此处“合法”是广义的，指具有法律、行政法规依据或具有省级以上“文件、通知依据”）、相对规范、长期不变的收费和罚款项目，它们属于固定征收；第二类是各种临时性、随意性的乱收费、乱罚款项目，它们或者毫无法规依据，或者虽有依据但依据本身不合法，属于短期“创收”性质。这两类收费和罚款项目名目繁多、变动频繁、各地不同，既没有可供查证的完整资料，更没有全国性的统计数据。

事例（真实）·中国人一生需要办多少证？

2009年8月，一篇题为《中国人一生需要办多少证？》的帖子在网络上走红，帖子说中国人一生需要办80个证件，所有证件可分为家庭婚姻类、身份类、学习工作类、迁徙旅行类、财产相关类等，包括准生证、初婚初育证、妊娠诊断证、计划生育证、独生子女证、预防接种证、健康证、结婚证、身份证、户口本、英语四／六级证、从业资格证、社保证、节育证、煤气证、下岗证、上岗培训证、无犯罪证明、土地使用证、房产证、经营许可证、税务登记证等。

以上证件种类在生活中司空见惯，但是将80个证件分门别类放到一起，效果确实十分“骇人”。事实上，每一个证件都是有关部门为了方便“管理”民众，都是权力对公民进行分类的标签，成为“是非黑白”的评价标准。更重要的是，每一个证件的背后都有一个关于收费的故事，证件成了政府部门敛财的好帮手。

事例（真实）·武汉市江岸区房产局复印8张材料收119元

2009年8月6日，武汉市民姚先生到江岸区房产局档案室查询自己的购房评估报告，因为要复印其中几份文件，对方让其缴纳119元的咨询服务费。姚先生回家后检查发票，发现上面盖的是“武汉市江岸区房产局职工技协服务部”专用章。姚先生询问原因，该局办公室刘主任解释，他们确有查询服务，以前是市档案局委托的，有省物价部门核准的收费标准，复印房屋档案收费标准为1元／平方米。市档案局曾取消此项委托收费项目，近来因查询人数多，江岸区房产局向市房产局和区档案局申请成立档案信息服务中心，由“职工技协服务部”负责管理。鉴于维护成本高，适当收取一些咨询服务费，姚先生的房子有119平方米，所以按以前的标准收取119元。档案维护成本如此之高，恐怕可以申请吉尼斯世界纪录了，有网友幽默地称，“幸好复印的不是世界地图。”

以上这些“预算外收入”，除了被个人贪污一部分外，有的进入了国家财政收入，有的则进入了权力部门的“小金库”。这些“小金库”属于侵占、截留国家和单位收入，未列入本单位财务会计部门账内或未纳入预算管理的私存私放的各项资金，供某一小集团或小圈子自由支配。中央政府每隔几年就会发出通知，清查各地方和各部门的“小金库”，每次都能查出天文数字的金额来，仅2006年上半年，全国审计机关就查出违规各类“小金库”130亿元。“小金库”屡禁不止，已成了现行财政体制无法解决的痼疾。2009年4月，中共中央纪委、监察部、财政部、审计署联合印发《关于在党政机关和事业单位开展“小金库”专项治理工作的实施办法》，在全国党政机关和事业单位范围内开展“小金库”专项治理。这次治理力度较大，仅湖南省不到一个月就查出“小金库”206个，发现“小金库”账户127个，涉及金额9848.49万元，其中已支出7964.25万元，尚有余额1884.24万元。

事例（真实）·贫困县检察院用罚没款盖豪华大楼⑦

山西省浑源县检察院新大楼位于县城迎宾大街上，是一座以黑色为基调的5层建筑，与周围的其他建筑相比，显得气派、庄严。浑源县是国家级贫困县，2006年的财政收入预算也不到1亿元，县检察院何以有能力建造如此豪华的大楼？关于资金来源，检察院工作人员张献伟说共有3块：卖旧办公楼130万元，国债专项资金70万元，还有就是财政拨款。检察院的另外一位领导承认，县财政拨款中包含检察院参与治理公路超载的“返还款”。问及检察院是否可以参与公路治超，张献伟说：“主动监督、防止职能部门工作人员职务犯罪是我们的职责。治超，检察院是在监督执法，2800万元罚款全部按程序交到县财政了，我们盖楼时县财政给的钱不到罚款的1/3。”

“检察院上路查超载，不就是为了捞钱吗？”浑源县有不少人这样说。

根据《2004年中国经济普查年鉴》的统计，2004年，在财政税收之外，我国工商、质监、城管、消防、交通等政府部门，年收费高达9367.67亿元，加上检察院和法院所收的356亿元，共计9723.67亿元。此后几年，国家机关都没有公布这方面的统计数据，而中央党校教授周天勇估算，2007年，全国各级行政、司法部门的收费有16761亿元左右，社会保障收入保守估计在8000亿元左右。

除了这些“预算外收入”，近年来，在中国各级政府的收入中，还有一项很重要的来源——土地出让金。所谓土地出让金，就是政府在招商引资或开发房地产的过程中，通过支付少量象征性的补偿，从农民手中征用土地，然后高价转给企业使用，从中获得的收益。根据国土资源部的推算，2007年，全国的土地出让金收入为1.2万亿元。在很多地方，土地出让金已成为政府的财政支柱。另外，1994年以来，央企大部分利润没有交给中央财政而是自己留用，比如2007年烟草部门仅上交2000亿元左右的利润。

以上这些政府收入，是能摆上台面、大家看得见的。另有一些政府收入，是不能摆上台面或者大家看不见的。例如，一些企业或个人，为了得到某种商业机会或经营许可，或到政府办事的时候更“方便”，对政府官员进行贿赂，这也是一种暗税。再如，在电信、石油等垄断性行业，企业每年都能从市场上获得巨额收入。在这些收入中，有一部分是因为政府的垄断，使普通民众额外支付的；有一部分成本摊销和利润分配，是与政府官员支出有关的——这部分由民众额外支付又由政府官员受益的国有企业收入，其实也是暗税。“腐败税”和“垄断税”是隐形的，所以更难计算。

一些机构和学者曾对中国每年的腐败金额作过推测，结果从3000亿元到1万亿元不等。在2007年十届全国人大五次会议上，最高人民法院院长肖扬透露，2006年全国共查处政府部门贿赂案件8310件。我们保守估算，假设2007年的情况与2006年相同，假设被查处的贿赂案件平均数额是50万元（已披露出的政府官员最高受贿纪录是苏州市原副市长姜人杰，受贿I亿多元），查处率是10％，那么，政府官员实际接受的贿赂至少有4000亿元。至于“垄断税”，我们参考中国经济体制改革研究会公共政策研究中心的一项研究，把国有垄断企业高出社会平均利润率的那部分利润，视为消费者对政府的额外支付，其数额在2000亿元以上。

以上面这些数字计算，2007年中国政府税收占国内生产总值的比例，就不是20％了。以2007年的税收为基础，加上预算外收入（各种行政、司法收费）16761亿元，土地出让收益12000亿元，这个比例就变成了31.7％；如果再加上“腐败税”4000亿元、“垄断税”2000亿元，这个比例就变成了34.14％。再加上央企上缴的利润2000亿元、社会保障收入8000亿元，这个比例将变为38.2％。

不过，净税的本质是政府从税收中取得的服务报酬，也就是财政支出中为自己花掉的钱。我们最应该关注的是有多少钱用于提供公共品和服务，多少钱被政府自身消耗了。

中共中央党校周天勇教授在其“中美财政税收体制比较”的研究中透露，2003年，中国的税收预算收入达6000多亿元、有统计的5000亿元预算外收入、没有被统计的3000亿元预算外收入，总计14200多亿元用于行政管理支出，即行政管理成本占了当年国家财政总支出37960亿元的37.58％。而高达37960亿元的财政实际支出中，只有21.33％用于公民最需要的社会保障、抚恤救济、教育、医疗卫生等4类项目。另一方面，与其他国家比较，我国的行政管理支出占财政总支出的比例要比发达国家高出很多。根据全国政协委员任玉岭的一份提案，2003年，我国的行政管理支出占比上升到19.03％，远远高于日本的2.38％、英国的4.19％、韩国的5.06％、法国的6.5％、加拿大的7.1％和美国的9.9％，这是我国政府高成本运转的又一佐证。

从前面的净税公式来看，它的另一个含义是政府服务报酬，对应着民众的真实负担。净税的高低，可以从社会就业形势上得到体现，或者说影响人们的就业取向。当社会的净税水平较高时，政府部门的工作报酬（包括隐形收入）就会提高，而市场部门创业或工作的负担就会加重，政府部门就会成为社会就业的热点。

公务员“吃香”在中国是一个普遍现象，近年来这种趋势更加明显。以2010年国家公务员考试报名为例，中央国家机关公务员考试报考审查通过人数达146万余人，远远超过2008年的97万大关。146万余人争夺巧646个职位，招录比高达93∶1，持续多年的“公务员热”被推向新的高潮。

著名经济学家张维迎曾说，中国改革30年，最大的变化是人力资源配置的变化。2000多年来，中国第一次出现了大规模的最优秀人才由政府向企业的转移，由此带来了令世界瞩目的高速增长。根据他的研究，按照31个省、市、自治区来划分：政府官员占的人口比例越低，地方国内生产总值的增长就越快。在就业人口当中，政府官员的比例与国内生产总值的关系，仍然是在政府部门工作的人越多，这个地方国内生产总值的增长就越慢。如果把整体的国有部门包括政府和国有企业都放进去，得到的结论也大致相同。

宏观税负与纳税自由日

中国的税收负担水平到底有多高，在国际上处于什么位置？这是很多中国人关心的问题。而要回答这个问题，必须有一个合理的计算方法和衡量标准。西方国家久已流行的“纳税自由日”（Tax Freedom Day）的概念和方法，可以为这一问题提供比较可靠的参考依据。

“纳税自由日”是指“一年之中公民要为政府工作多少天”，这个概念最早由美国佛罗里达州一位名叫达拉斯·霍斯泰特勒的商人提出。从1948年起的20年，他每年都计算并公布“纳税自由日”。1971年，达拉斯退休，将版权转让给税务基金会（Tax Foundation）。此后，税务基金会每年发布最新的“纳税自由日”。

从美国、英国和加拿大的经验看来，纳税自由日的计算是很简单的。只要计算出政府的税收收入占国内生产总值的比例，据此算出“一年之中公民要为政府工作多少天”，就可以得出纳税自由日。

加拿大菲沙研究所（Fraser Institute）的计算步骤如下：

1．总税收＝个人所得税＋销售税＋酒精、烟草、娱乐、消费税＋汽车、燃油、机动车牌照税＋社会保险、医疗和医院税＋房地产税＋进口税＋企业所得税＋自然资源税＋其他税收；

2．现金收入＝工资薪水＋政府支付转移＋养老金支付＋利息和股息＋农业收入＋自由职业收入；

3．总税收占现金收入的比例＝总税收÷现金收入；

4．完税所需天数＝总税收占现金收入的比例×365天；

5．完税所需天数按照当年日历换算出纳税自由日。

如果某国政府的年度税收总收入是1万亿美元，而其国民净收入（NNI）为4万亿美元，则赋税负担水平为1万亿÷4万亿＝25％。25％×365＝91天，则第92天是纳税自由日。如果是2007年的话，则为4月2日。人们用“纳税自由日”这个概念来揭示政府从民众的收入中拿走了多少份额，或者说，民众为了维持政府的存在，付出了多大的代价。

表3-5　美国1900～2010年间若干年份的纳税自由日和税负水平⑧

如今，“纳税自由日”这个概念在世界上非常流行，许多国家都有民间组织在计算本国的纳税自由日，如英国的亚当·斯密研究所、加拿大的菲沙研究所、澳大利亚的独立研究中心等。虽然各机构在计算纳税自由日时使用的方法不尽相同，其结果不具有直接的可比性，但纳税自由日已经成为一个国际性的衡量指标，从中我们可以大致看出各国的税负水平。从下表中可以看到挪威、瑞典、法国等国家的纳税自由日都很靠后，这几个国家的税负水平确实居于全球前列。

表3-6　各国的纳税自由日⑨

纳税自由日能够很好地反映政府在国民财富分配中所占的份额，但并不存在一个先验的最合理的政府规模，也不存在一个先验的最好的税负水平。政府规模及其对应的税负水平是在历史进程中动态形成的，也就是说，并不存在一个先验的最优的纳税自由日的标准。

尽管如此，但毋庸置疑的是，更高的赋税应该对应着更多的公共服务，更迟到来的纳税自由日应该对应着更为优良的政府服务。把纳税自由日与政府所提供的公共服务联系起来看，是衡量政府运行效率的一个很好的办法。

在上文中，我们计算出某国的纳税自由日是“4月2日”。从这个数据本身，我们还不能得出实质性的结论，而只能形成一个印象：一年中有1/4的时间，我们都在“为政府打工”。我们为此得到的报酬如何呢？如果我们因此能得到良好的公共服务，如廉洁高效的行政服务、公正公平的司法系统、良好的社会治安等，那么我们可能会感到这种支付是值得的。如果情况正好相反，行政腐败、司法不公、治安败坏……我们就会认为不合算。

正因为以上原因，目前纳税自由日都由各国民间机构在本国范围内计算。但对各国的纳税自由日进行横向比较，也是很有意义的。如果制度环境相似，各国政府的公共服务水平也是可比的，那么以相近的方法计算出的纳税自由日的迟或早就很能说明问题。比如，德国的公共服务水平未必比美国高，但是2006年德国的纳税自由日为7月5日，而美国为4月28日。如果不考虑计算方法差异的影响，则美国的税收制度较德国为优，这是可以肯定的。

正因为纳税自由日能直观反映政府的“掠夺水平”，同时能间接反映政府的公共服务效率，到目前为止，世界上很多国家已有自己的纳税自由日。在美国、英国和加拿大，纳税自由日是一个民间的节日，就好像父亲节、母亲节一样。虽然目前庆祝这个节日的人还不是很多，但是不少人呼吁将每年的纳税自由日设为法定假日。

中国的纳税自由日是哪一天呢？跟其他国家相比，中国的税负水平到底是高是低呢？由于中国的政治和经济制度与西方国家有重大差异，因此在计算公民税负的时候，如果直接套用他国计算方法，很难得出有意义的结果。

对于英、美等国而言，税收收入几乎等于政府全部收入。而中国政府的税收收入只是其总收入的一部分，还有大量的非税收入。如果用官方公布的税收收入作为分子，这样计算出来的税收负担明显偏轻。如果用官方公布的国内收入总值作为收入，计算出来的赋税负担又会偏高。另一个实际的困难是，中国的统计部门和民间研究机构没有计算和公布国民净收入（NNI）的数据，国内收入总值的结构性数据也很难找到。

根据中国社会科学院研究员冯兴元的计算办法，2007年我国的纳税自由日为全年的第152天，即6月1日。

税收与就业问题

近几年来，中国每年有600多万大学毕业生需要就业，与往年未能就业的100多万大学生叠加，需就业的人数相当可观，大学生就业问题变得非常严峻。于是关于大学生就业难的各种解读开始在各类媒体上出现，“读书无用”、“大学生素质低下”、“大学生能力差”、“大学生心高气傲”、“没有动手能力”、“没有工作经验”……当一些人把唾沫吐向大学生及其所受的教育时，大部分人却没看到税收对当前就业困境的巨大影响。

一般情况下，一个国家的失业情况与经济增长呈反比关系，就是说，一国经济不断增长，经济规模不断扩大，雇用需求就会随之增长；反之，一国经济不景气，就业情况就会恶化。但是，中国却出现了经济高速增长、就业情况不断恶化的局面。中国近几十年的国内生产总值增长一直保持在高位，但与之形成鲜明对照的是，失业人数却呈加速上升趋势。

比较1990年和2003年的数据，中国官方登记的失业率从2.5％上升到4.3％，登记失业人数从383.2万上升到800万，而根据专家实际测算，失业人数从613.1万上升到2080万。可以看出，这十多年来，有相当多的就业人员失了业。

2008年2月，中国社会科学院发布《社会蓝皮书》，称当时中国城镇失业率攀升至9.4％，已经超过7％的国际警戒线；而2009年3月，人力资源和社会保障部公布2008年城镇登记失业率为4.2％，两者相距甚远。中国官方公布的失业率为登记失业率，由于排除了许多实际失业群体，因此无法反映失业的真实状况。一些国内外学者针对以上偏差，对官方失业率进行了修正。他们认为中国的就业问题，非但没有因为近年国内生产总值的高速增长而有所改善，失业人数反而呈逐年上升趋势。

另一方面，中国近年的税收汲取能力不断提高，尤其是20世纪90年代以来，财政收入逐年上升，与城乡居民的可支配收入形成对比。财税结构的优惠倾斜，没有将重点放在个人身上，而是放在那些具有支撑国内生产总值增长指数的产业和企业上。比如，中国出口导向战略的担纲企业，掌控中国主体资本的国有大中型企业，保证地方财源的房地产企业，以及与政府具有千丝万缕关系的金融行业。这些产业都不足以成为吸纳持续就业的途径，其就业人口要么是高端服务岗位，对教育、资质等条件有严格要求，要么就是一些将工资压到最低的劳动密集型行业。就业人口结构的主流入群难以被吸纳进来，并且这些行业往日就借助政府财税政策上的有力倾斜，很难抵御经济萧条的冲击，而最大的牺牲品当然也就是随时可被析出的劳动力。中国经济宏观状态的繁荣，一点儿也掩盖不了其就业能力的孱弱。

一个国家的就业问题，如果不是依靠市场自我创造的潜力，而是依靠从民众那里增强汲取能力，作为政府熬过经济危机、创造就业岗位的来源，就难逃捉襟见肘的命运。国家发改委就根据经济增长和就业弹性系数匡算，近4年来，国债投资直接创造新就业岗位约500万个。也就是说，4年时间内，每解决一个人就业，财政就要背负10万元的债务。假设就业对国债投资增长的弹性系数不变，并且继续靠国债促进经济增长从而带动就业增长，解决约1/5的新增就业岗位（也就是1600万人左右），至少需要1.6万亿元。这对中国财政的汲取能力和汲取意志无疑都是巨大的考验，而且把所有这些钱投下去，是否一定能创造出理论上的就业岗位？

我们知道，作为小规模纳税人主体的小企业，或比小企业更小的微型企业，是吸收劳动力就业的最基础单元，全社会65％～80％的劳动力都集中在这些企业中就业。而根据我国2004年进行的一项普查，包括微型企业和中小企业在内的个体经济，每千人只有3.1个企业，大大低于国外的一般水平。小企业和个体工商户的数量近年来下降很快，对提升就业率很不利，而这又是与中国特殊的税收结构分不开的。有调查数据表明，企业普遍认为，政府对中小企业扶持最好的体现是“降低税负”，占被调查企业的77％；另一项对上海480家小企业的调查也显示，“企业对政府的希望”依次是减轻小企业负担、减少税负和解决融资问题。在人们看来，政府减税就是对中小企业的最大扶持。

近年中国热议增值税转型改革，但其改革对象是一般纳税人，而规模小、财务核算不健全的小规模纳税人（包括个体工商户），其增值税负担却不会因转型改革而降低。占国民经济相当大比例的第二产业中的建筑业，第三产业中的交通运输、金融、旅店餐饮及其他服务业不能从这次增值税改革中受益。这对中小企业发展和扩大就业，并不是一个好消息。而目前的增值税转型改革方案，却可能刺激资本密集型产业设备的更新和投资扩张，从而引起投资需求过旺，并带来通货膨胀的危险。

在这种情况下，人们就会越发丧失在基础产业中长期经营的勇气，就会把闲散资本更多投向房地产、建筑、钢铁、水泥等可以产生即刻回报的产业。特别是当它们原来所处的劳动密集型产业的利润回报日益减少时，它们就会不可遏止地涌进某些投机性行业，进而形成“囚徒困境”式的疯狂局面。在这种情况下，如果出现大范围的经济衰退，往常隐藏着的就业问题就会很快显现。

在此种结构性危机之下，财税上的政策倾斜也难以阻止部分企业的破产，那些依靠实际劳动获益的人将经受失业的痛苦。这也将给中国目前特殊的产业结构、特殊的工业结构、特殊的财税结构、特殊的资本—劳动力结构、特殊的政治—法律治理结构，带来全面的猛烈而无情的冲击。

出路何在？根据国家经贸委发布的《2001年中国中小企业发展报告》，我国中小企业以48.5％的资产，安置了69.7％的职工就业。2003年的数据显示，我国中小企业就业人员占城镇就业总量的75％以上；在工业领域，中小企业就业人员占全部工业就业人数的83％。自1978年以来，从农村转移出来的2.3亿劳动力主要是由中小企业吸纳的。依靠中小企业发展来解决就业问题，才是理想之选。

由世界银行等机构联合发布的《2007年全球商业环境报告》，通过翔实的数据收集和处理，对全球175个经济体的商业环境进行了对比排名。结果显示，我国企业经营的行政环境还很差，尤其表现在开办企业、申请获得信贷和缴纳税款等方面，均排在175个经济体中100位之后。比较在新加坡、美国、日本、中国开办企业以及在亚太经合组织国家开办企业各环节的经济成本、行政许可及金融、贸易、法制环境，显而易见，尽管近年来我国开办企业的程序逐渐简化，时间大为缩短，但对注册资本的要求仍然很高。美国、日本、新加坡等国均可实行零资本注册，而我国根据《新公司法》降低后的注册资本要求仍达人均收入的213％，远远高于东亚地区60.3％的平均值。在申请许可方面的控制也十分严格，程序多、时间长，不但远较美国、日本、新加坡等发达国家繁杂，也不如亚太经合组织国家的平均水平。由于我国劳动力市场体系和社会保障体系尚不健全，企业劳动力的雇用成本和解雇成本畸高，获取信贷和投资者保护环境也还十分不完善。从企业税收负担来看，我国企业不但实际税率远远高于其他国家或地区，而且存在纳税次数多、耗时多等问题，这也大大增加了企业的经营成本（见表3-7）。

表3-7　中国、美国、日本、新加坡企业所面临的行政环境比较⑩

据统计，1999～2004年间，我国个体工商户的数量从3160万户降到2350万户，平均每年减少135万户；2005年底，全国内资企业（不含个体工商户）实有350万户，较2004年减少30.1万户，下降7.9％。这在一定程度上说明近年来我国的创业热情在减退，小企业的经营环境尚待改善。为此，我国小企业的税收政策应在以下几个方面进行改进：

第一，降低小企业税率，确保其能真正享受国家鼓励小企业发展的税收优惠政策。

按照我国目前的增值税征收办法，企业可分为小规模纳税人和一般纳税人，小企业一般属于小规模纳税人。从名义税率来看，小规模纳税人6％和4％的税率更低，体现了政府税收政策对小企业的优惠。但实际上，由于一般纳税人17％和13％的税率有进项抵扣，只有真正实现增值的部分才需纳税，而小规模纳税人只要取得销售收入就需纳税。从实际统计结果来看，小企业的税收负担反而大大高于大企业，与国家制定的小企业优惠的政策及法律相悖。

表3-8　两类纳税人实际税负对照表⑪

此外，对于资本有机构成较高的科技型企业而言，由于现行增值税政策不允许设备等固定资产作为进项抵扣，不但造成重复缴税，更是大大加重了税收负担，造成企业间苦乐不均，难以体现公平。

小企业增值税转型改革应从两方面进行：一是根据多年来的税务统计数据，按行业和类别降低其小规模纳税人的税率，新的税率应低于同行业同类企业的平均实际税率，以体现国家税收政策对小企业的扶持。二是降低一般纳税人资格认定标准，确实无法建立会计核算制度的微小型企业，才按小规模纳税人进行管理，但税率仍需降低至同行业同类企业的平均水平；其余企业均按一般纳税人据实征收，对小企业实行差别税率或减免其他税种以示优惠。

第二，降低创业企业的税收门槛，鼓励更多的人去创业。

鉴于近年来失业问题突出、就业形势严峻的现状，我国针对下岗失业人员、城市化进程中失地农民、残疾人员创业制定了税收优惠政策，而对其他人员的创业却无优惠政策。事实上，市场经济需要靠产品赢得市场，对于弱势群体固然应该制定倾斜政策，但以税收优惠这种方式促进其创业或许并非最优选择，弱势群体的就业也并非仅创业一条路，如其不适合创业而以政策引导其创业，创业失败会导致其生活更加艰难。因此，建议大幅降低创业企业的税收门槛，鼓励适合创业的人大胆创业，创造更多就业机会；对不适合创业的弱势群体更应该采取资金补助、就业援助、技术培训等方式帮助脱贫。事实上，从千人拥有的企业数量来看，发达国家为45～55个，发展中国家平均达到20～30个，而我国仅21个，这组数据从一定程度上反映了我国创业环境与之的差距，其中税费过高是主要障碍之一。

第三，加大政府行政体制改革力度，消除税收以外的政府收费。

各种名目的政府收费、摊派不胜枚举，是我国企业发展面临的顽症。这不但增加了小企业的创业负担，更以其不确定性和随意性，使小企业无法预测创业成本和投资风险，对创业者造成很大的心理负担。

就业是民生之根本。我们迫切希望所有政府收费全部税收化、透明化，消除一切不合理的政府收费，大大降低小企业的经营成本，以更好地解决就业问题。

注释

①　来源：《南方周末》，2009年9月15日。

②　根据经济合作与发展组织网站数据整理而得出。

③　数据来源：税收总额占国内生产总值的比重（1975～2008），经济合作与发展组织税收政策及管理中心税收数据库。

④　2003年的数据来自中华全国工商业联合会、中国民（私）营经济研究会编著的《中国私营经济年鉴（2002年—2004年6月）》，中国致公出版社2005年版。2005年的数据来自《中国私营企业大型调查（1993—2006）》，中华全国工商业联合会编著，中华工商联合出版社2007年版。

⑤　在计算“三项支出”总额合计并与企业纳税或税后净利润进行比较时，研究者对数据进行了全匹配处理，保证所有数据都来自相同的样本；而在比较单项支出与纳税额或税后净利润时，分别进行两两匹配，仅保证被比较的两个数据来自相同的样本。因此，单项比例之和不等于三项支出总额比例。

⑥　郭魂强、鲁敬，《西安药监局一分局揭牌　药店医院排队送现金》，《华商报》，2006年7月8日。

⑦　胡增春，《检察院罚没款盖起豪华大楼　资金牵涉公路三乱》，《山西晚报》，2006年5月9日。

⑧　数据来源：税收基金会网站。

⑨　维基百科：http://en.wikipedia.org/wiki/Tax_freedom_day。

⑩　何长见、何毅，《中国小企业发展的系统性障碍与制度创新》，中国大地出版社2007年版。

⑪　数据来源：某市2001年度中国税收征管信息系统数据库资料。

第4章

政府花钱的秘密

在日常生活中，每个人到饭馆吃饭、到宾馆住宿、到超市买东西，都可以看到账单，知道每一项商品和服务的价格，知道自己的钱都花到了什么地方。

在社会生活中，民众用来购买政府服务的税款有没有账单呢？有。现代社会通行的政府预算草案或法案，就是记录政府支出的账单。大多数国家都向社会公布预算草案，中国财政部及大部分地方政府都把预算草案定为机密文件，不对公众发布，使政府花钱的过程成为一项秘密。

由于缺乏有效的外部监督，政府花钱出现了种种问题：一是政府开支种类繁多，耗费巨大，机构膨胀难以遏制；二是很多部门违规使用公共资金，牟取小团体利益，内部腐败屡禁不绝。唯有把政府开支详情与财政资源分配状况向公众披露，才是问题的解决之道。

看不见的账单：政府预算

为了衡量社会的真实税负，前文提出了“净税”的概念。通过考察一个国家的财政支出状况，看有多少钱用于提供公共品和公共服务、多少钱被政府自身消耗了，就可以大致了解这个国家的净税水平。现在的问题是：中国的财政支出状况到底如何？

要回答这个问题，直接的方法就是查看政府的收支报告。谁都知道这种数据关系“国计民生”，但是，无论是中央还是地方政府的收支报告都含糊不清。先看中央政府的收支报告。在财政部网站上的“财政数据”栏目，有几张重要的表格，比如2008年全国财政支出决算表（见表4-1）。

表4-1　2008年全国财政支出决算表（部分）

表格中的内容会让人觉得中国的政府官员不食人间烟火，里面的支出项目包括公共服务、公共安全、社会保障、科学教育、医疗卫生、环境保护等，但看不见政府在自己身上花了多少钱。问题出在哪儿呢？完整的财政支出内容后面会谈到，从中可以看到各个职能部门的花费，如果公之于众，将有利于民众评判某些政府部门及其工作职能的必要性，看是否需要作一定的调整，但很多重要内容在以上表格中被隐藏了。

至于地方政府的预算报告，甚至连上述表格都没有，只有一连串含混的数字。以天津市十四届人大第二次会议上的《关于天津市2003年预算执行情况以及2004年预算草案的报告》为例，全是文字性的，不含任何报表。这个报告所提供的信息和数据之少、之简，远不足以让人民代表、公众和其他关心政府财务的人，就天津市的预算执行是否合乎法律规定、政府财政管理是否有效率、财政资金的使用是否达到预期效果等问题，作出准确的判断。

理论上，除了事关国防和国家安全的支出项目外，政府预算应该全部向公众公开。但是，目前中国各级政府向人大和社会公开的预算报告，没有关于政府如何花钱的实质性内容，而包含详细部门支出信息的《预算草案》又被定为政府机密文件。在某些地方（如广东省），部门预算已经向人大代表公开，但不对社会公开，开完人民代表大会即收回。而在许多地方，由于各种非正式制度的存在，向人大代表公开的政府预算也并没有包括全部的政府支出，例如由领导人控制的专项支出。

20世纪40年代，美国在制定联邦预算原则时，就规定预算必须经过国会的审查和批准，并以一定形式向社会公布。德国在1949年通过的《德意志联邦共和国基本法》中也规定，预算必须在财政年度开始前提出，经议会批准后以一定方式向社会公布。英国1998年修订《财政法》，特别强调预算必须透明和公开，在议会审议通过后公开发表。日本《财政法》也有预算公开原则，大藏省大臣在每个财年准备预算计划草案，由内阁审定后于每年1月向国会提交，经国会审议批准后向社会公布。

可见，在现代文明国家的运行中，向社会公布政府财政收支状况已成为一种惯例或准则。时至今日，我国财政部仍然把国家财政预算（决算）定为机密文件，而一些省级财政部门如福建省财政厅却针对我们提出的“政府信息公开”的申请，给我们发回了较为详细的财政数据。这说明在建设“阳光财政”的道路上，地方政府已经走在了前面。

这里要解释一下，为什么要在信息公开申请中要求政府提供按功能分类划分的“类”、“款”、“项”级财政支出数据。

自2007年起，我国开始实施新的政府收支分类体系。政府支出分为17大类，反映政府的主要职能，包括：一般公共服务、外交、国防、公共安全教育、科学技术、文化体育与传媒、社会保障和就业、社会保险基金支出、医疗卫生、环境保护、城乡社区事务、农林水事务、交通运输、工业商业金融事务等。在每一类下面，又设置了“款”级科目（共170多款），反映政府履行职能所从事的主要活动。接下来是“项”级科目（共1100多项），反映政府活动中的具体事项。这样的设置可以更好地反映政府支出的全貌和政府职能活动情况，不仅有利于提高政府预算管理，也有助于社会各界更好地监督政府支出。

在财政部向社会公布的2008年财政支出数据中，按功能分类主要涉及“类”级，而大量涉及“款”、“项”级科目的财政支出信息则被隐蔽了。举例来说，2008年我国财政支出用于“一般公共服务”的数额约为9800亿元，其中究竟包括哪些具体支出，财政部的数据并没有交代。除非进一步公布“款”级科目数据，我们才能知道，国家治理中的人大、政协、党务、发展与改革规划、工商、质检、监察、民族、宗教等各个系统各自花了多少钱。又比如，财政部公布的“社会保障和就业”与“医疗卫生”支出中，特意列出了就业补助、城市居民最低生活保障、疾病预防控制、农村卫生等与民生密切相关的“款”级支出，但对于与之并列的“民政管理事务”与“医疗卫生管理事务”等行政支出，又隐藏起来了，这会误导公众。

下面我们通过福建省财政厅提供给我们的公开信息，来了解中国地方政府支出的大致框架，并尝试推断全国财政支出的某些状况。

表4-2　2008年度福建省一般预算支出功能分类表（部分）

通过观察福建省一般预算支出，初步印象如下：

第一，政府包揽的事务太多，政府支出极为庞杂。除了通常理解的政府应该承担的司法、治安、国防、外交、社会救济等职能，政府还包揽农业、林业、交通运输、工商金融等一些不该由纳税人埋单的职能。例如，在“工业商业金融等事务”类下有“制造业”款级科目支出，按直观理解，这应该是政府管理制造业市场秩序的支出，但仔细想想，维护市场秩序的职能费用已经包含在“一般公共服务”类下的“工商行政、质检监督”等款级支出里了，不应该重复设置。而且，在“工业商业金融等事务”类支出下，除了“行政运行”款级支出外，还有“通信设备、计算机及其他电子设备制造业”、“交通运输设备制造业”等并列支出。难道作为纳税人的企业支付这些费用之后，它们的通信设备、计算机、交通运输设备是政府免费提供的吗？肯定不是。如果是用来补贴这些行业中亏损的国有企业，那么政府支出中的“企业关闭破产补助”又有何用？像这样的设置，在政府预算表中经常出现。

第二，尽管政府支出繁复，但显而易见，与自身的消耗相比，政府直接返还民众或用于民众福利的资金极少。我们前面提到，在北欧福利国家，尽管税负很高，但大部分用于返还民众。中国的情况如何呢？以福建省的一般预算支出为例，在总计1100多亿元的预算支出中，用于直接返还民众的科目大致包括：财政对社会保险基金的补助、企业改革补助、就业补助、抚恤、社会福利、残疾人事业、城市居民最低生活保障、其他城镇社会救济、自然灾害生活救助、农村最低生活保障、其他农村社会救济、石油价格改革财政补贴、地震灾后恢复重建支出等，这些支出合计71亿元，占总支出的6.5％。

直接用于政府自身的开支是多少呢？在政府支出的17个大类里，“一般公共服务”主要是指我们日常所见的政府各个职能部门的运行支出，“公共安全”是指公安、武警、司法等部门的运行支出，它们是比较纯粹的政府自身支出（国防和外交在地方政府支出很少，暂时不算）。除此之外，在科学教育、文化卫生、环境保护、社会救济等大类支出下，也有专门用于供养政府管理部门的支出。根据福建省2008年政府一般预算支出内容，把一般公共服务、公共安全、教育科研管理、文体传媒管理、社保民政管理、医疗环保管理、城乡建设管理以及其他各项管理事务的费用加起来，共计384亿元，占总支出的34.9％。

除了直接返还民众和直接供养政府的支出外，政府预算中有很多科目模棱两可，我们将在后面进行分析。

第三，说不清、道不明的“其他”支出随处可见，数量巨大。无论是类级、款级还是项级科目，都有“其他”支出的存在。例如，在“其他支出”类下有“其他支出”款科目，共计68亿多元；“一般公共服务”类下有“其他一般公共服务”款科目支出近19亿元；在“教育”类下的“普通教育”款科目下，有“其他普通教育”项支出约10亿元。把福建省2008年一般预算支出中所有涉及“其他”的科目加起来，共计230亿元（不含一般公共服务和公共安全下的“其他”支出36亿元），占总支出的20.9％。也就是说，政府的“其他”支出和自身运作费用加起来，达到政府预算的一半多。

回过头看，政府用于民众福利的开支，也不只是前面所说的6.5％的返还性支付。在一些准公共品（服务）领域，例如教育、医疗、文化等，政府投入了大量资金，理论上这些资金的一部分也属于政府对民众福利的支付。问题在于，各级政府向纳税人征税并投入教育、医疗等领域后，纳税人选择公立学校和公立医院的服务，不仅不免费，还面临着“难”和“贵”的问题。这不禁让人怀疑，政府在这些领域的支出是否真的增加了民众福利。下面，我们尝试把政府在准公共品（服务）领域用于民众福利的支付计算出来。这些支付包括：

·教育类支出中的“普通教育”

·科学技术支出里的“基础研究”和“应用研究”

·文化体育与传媒支出中的“文化”、“文物”

·医疗卫生支出中的“医疗服务”、“社区卫生服务”、“医疗保障”、“疾病预防控制”、“农村卫生”

·环境保护支出中的“污染防治”、“自然生态保护”、“污染减排”

·城乡社区事务支出中的“廉租住房支出”

·农林水事务支出中的病虫害防治、水利建设以及部分交通设施建设等

在上述支出中，有些科目还要作具体区分。例如，在医疗卫生的“医疗保障”科目中，有些支出被用于行政、事业单位医疗和公务员医疗补助，就不应算做公共福利支出；再比如，在交通运输的“公路水路运输”科目下有新建、改建公路的支出，但这些公路是否向社会公众收费，我们无从知晓。考虑到这些因素，我们对福建省2008年一般预算支出中的“间接公共福利”支出进行计算，结果为270亿元，占政府总支出的24.5％。

总结起来，按我们的分类和估算，在福建省的一般预算支出中，政府自身耗费的行政费用比重最大，约为35％；政府用于间接公共福利的资金比重第二，为25％；另有去向不明的“其他”类支出21％。而用于直接返还民众的福利支出仅有7％，剩下的主要是政府在具体产业上的投资，反映出政府对经济事务的直接参与。

福建省的情况能否代表全国的情况呢？载有详细科目数据的《国家财政决算》被财政部“保密”，但根据财政部网站公开的全国财政决算表，可以推测如下：

一方面，用于直接返还民众的福利支出很少。这些支出基本都已在决算表中列出，包括社会保障和就业、医疗卫生类下的部分支出、农林水事务下的“扶贫”支出、地震灾后恢复重建支出等，粗略估算，这在全国6.26万亿元财政支出中，仅占8％（约为5000亿元）。

另一方面，相对于税收返还和社会救济，承担这些职能的部门其行政费用却相当高。以政府预算支出中的“社会保障和就业”类支出为例，2008年全国财政支出决算表中显示为6800亿元，其中包括“财政对社会保险基金的补助”、“就业补助”、“城市居民最低生活保障”等转移性支出3500亿元（不包括“行政事业单位离退休”支出1800亿元）；而没有出现在决算表中的“社会保障和就业管理事务”、“民众管理事务”、“其他社会保障和就业支出”等行政性支出，应该在2500亿元左右。也就是说，社保民政部门每转移支付7元的同时，自己要花掉5元。

整个国家财政用于维持政府自身运行的费用是多少呢？按照前面的划分，“一般公共服务”和“公共安全”支出都属于政府运行费用，两项合计约1.28万亿元（不含国防支出4200亿元）。而在教育、文化、医疗、环保等大类支出中，也有相应职能部门的行政支出，这些支出在2008年全国财政支出决算表中没有显示。如果按照“社会保障和就业”支出的情况推测，即行政费用占总支出的37％，那么全部职能部门的行政费用应该是1.5万亿元，再加上前面的1.28万亿元，那么政府直接行政费用在全部财政支出中的比例将超过40％。

总之，我们对国家财政支出的简短评价是：民众直接受益的份额太少，政府消耗的份额太多。至于预算中介于直接返还民众和直接供养政府之间的支出，由于缺乏明确的信息，无法细分和估算。

前文提到，深圳公民昊君亮和他的同事利用业余时间向多个政府部门申请公开财政预算，经过不懈努力，不但获得了深圳市2008年度市级部门预算草案，还获得了卫生部、民政部、教育部、环保总局等中央部委的部门预算资料，成为中国公共预算改革的一个历史节点。那么，吴君亮和他的同事们从获得的资料中看到了什么？①

事例（真实）·深圳市政府部门预算的主要内容

1．基本支出，包括人员支出、公用支出、对个人和家庭的补助支出。

（1）人员支出：支付给在职职工的各类劳动报酬，以及为上述人员缴纳的各项社会保险等。深圳市2008年市级政府部门人员支出预算总数为553580万元，按深圳市市级政府部门总编制及雇员51587人均摊，人年均为10.73万元。其中，有些部门的人员人年均支出预算在12万元以上。

（2）公用支出：包括办公费、水电费、邮电费、通讯费、差旅费、维修费、会议费、招待费、培训费、办公设备购置费等，没有包括车辆运行费。2008年深圳市市级部门公用支出预算却是与车辆运行费一起编列的，名目为“公用支出（含车辆运行费）”，支出预算总数为247635万元。按深圳市市级政府部门总编制及雇员51587人均摊，人年均为4.8万元。根据已有的数据粗略推算，估计2008年深圳市市级政府部门的车辆运行费的支出预算大概在14亿元上下。

（3）同样编列在2008年深圳市市级部门基本支出预算中的还有一笔为“对个人和家庭的补助（含离退休费）”，总数为68330万元，按深圳市市级政府部门总编制及雇员51587人均摊，人年均为1.32万元。

2．项目支出，按《深圳市本级部门预算准则》的规定，“项目支出预算是行政事业单位为完成其特定的工作任务或事业发展目标，在基本支出预算之外编制的年度项目支出计划。”

（1）履行职能类项目支出：2008年度深圳市市级103个部门都编列有项目支出预算，项目总数共有750个，预算总费用为730640万元。按深圳市市级政府部门总编制及雇员51587人均摊，人年均为14.16万元。

（2）一次性项目支出：2008年深圳市市级部门预算中，共有67个部门编制了一次性支出预算，总金额为78647万元。按深圳市市级政府总编制及雇员51587人均摊，人均1.52万元。相关说明中披露，这些经费中有很大一部分是用于购置车辆的。

（3）预算准备金：为12952万元。

以上两类支出，加上少许事业单位经营支出，深圳市市级政府部门预算支出总计为1693897万元。按总编制及雇员51587人均摊，人年均为32.84万元。

通过以上资料，吴君亮等人看到了政府预算中的关键问题：项目经费过多。

深圳市市级机关各个部门编列的项目支出预算共有750个项目，总预算为73.064亿元，大于人员支出55.358亿元。如果从公用经费里扣除车辆运行费的话，这个数目甚至大于基本支出总和。

这些项目如此之多、如此之大，各部门在履行这些项目所承载的“特定的工作任务或事业发展目标”时，会不会影响到其基本支出所承担的基本职责？这就好比让一个人在全职干A工作的同时，又安排他去处理B事务，两个任务同时压给一个人，干得下来吗？干得好吗？

另外，这些项目支出的名称与人们印象中这些部门机构原本就应该履行的基本职能十分相近甚至相同，这些项目似乎本来就是这些部门的基本职责，为什么还要另外开支，且数额如此之大呢？例如深圳市发展和改革局2008年项目支出预算（见表4-3）。

表4-3　专项经费分类和经费安排（按支出类别）

深圳市发展和改革局设10处3办，仅行政编制就有132人，也都有相应的基本支出预算，那么“各项编制”、“社会发展布局”、“体制改革”、“重大项目培育”等工作应该在其基本职责之内。这看起来就像是多支出一笔钱来做那些本属于分内之事；又像是干一件事情，却给纳税人两次账单。

有人在阅读过这部预算案后，提出这样的疑问：这些项目预算资金是否会通过某一种形式成为各政府部门人员的另一收入渠道？这些钱是否将或多或少地成为各部门人员（或部门中的一部分人员）的第二收入来源？

这正好点中了问题的要害。事实上，在中国的政府运作中，在公用经费不足的情况下，行政机关为了确保部门运转，通常会采取一些策略，如寻求预算追加、从专项经费中挪用经费来弥补公用经费的缺口（俗称“吃专项”）、运用预算外收入来弥补公用经费的缺口等，这已是惯例。而在审计过程中，挪用项目资金用于职工福利或其他日常开支的情况，也是屡见不鲜。

根据国家审计署的报告，2003年，国家质检总局机关服务中心等4个直属单位挪用“检验检疫技术保障”专项经费2066万元，用于办公楼和职工宿舍楼的物业管理等项支出；中国标准化研究院挪用“组织机构代码证书收费”项目经费309万元，用于下属全国组织机构代码管理中心基本支出。

2008年，国家档案局在“中央档案馆档案装具购置及更新工作用车”等3个项目中列支局机关办公楼、食堂和工会购置空调、数码相机等款项63.99万元；在“档案保护、抢修、缩微、复制等专项业务费”等3个项目中列支所属中国第一历史档案馆、中国档案出版社等购置办公桌椅、电脑服务器、打印机等支出共计71.58万元；动用“档案局机动费”36.31万元，给中国档案出版社等3个所属经费自理单位发放离退休人员津贴补贴等。

由此可见，中国的政府预算中，详细科目和数据的内容公众无法获知，已经公布的科目和数据，其名目与实际支出是否相符也需要深究。可以说，中国纳税人对自己最重要的账单——政府支出——的了解和监督，还处于初级阶段。

中国公务员福利状况研究

近年来，中国的公务员考试热一年高过一年。2009年国家公务员考试报名时，通过资格审核的报名人数突破百万人大关，达到105万人，各职位平均竞争比例为78∶1，最热门职位的竞争比例甚至高达4000∶1。在很多人看来，公务员工作稳定，有良好的福利待遇和社会地位，整体保障水平至少是“铁饭碗”，加上现在大学生就业情况不佳，公务员便成为最让人羡慕、最受追捧的职业。

公务员的工资和福利待遇是财政支出的重要部分。在前文中我们提到，当社会的净税水平较高时，政府部门的工作报酬（包括隐性收入）就会提高，政府部门就会成为社会就业的热点。

当然，也有人认为“公务员热”很大程度上是炒作出来的，媒体在这个问题上有误导公众之嫌。公务员考试报名比企业招聘早，条件也比较宽松，很多大学生都是先把名报上，考不考另说。也有人说，隐性福利、灰色收入等，并不是所有公务员都能享受到的，大部分基层公务员、普通公务员，收入一般，生活比较清苦。

由于问题的敏感性和部门的特殊性，公务员群体的收入和福利一直是一个难度极大的研究课题。正因为如此，很多争论都是从直观感觉出发，得不出可靠的结论。2004～2005年间，一项得到人力资源和社会保障部支持的课题，对11个省、直辖市的2.6万名公务员进行了调查，取得了大量第一手资料。这可能是迄今为止在这个问题上最系统和可靠的研究。下面，我们依据这次调查的结果②，来探究中国公务员群体的福利状况。

鉴于各地、各部门福利支出行为的不规范，研究者从加强管理的特定视角，对政府部门内部福利项目进行归类，划分了三类福利形式：

一是规范性福利支出，即合法、可公开、有法律和政策依据且能够公开列支于公务员工资（薪酬）单的福利项目，如公务员保险缴费等。这类支出数据一般可通过查阅公务员工资（薪酬）单来获得。

二是欠规范性福利支出，即可公开但缺乏法律依据，具有合理性，也可能有部门政策或者地方政策依据，且与现行法律不相抵触的福利项目，如各单位支付的补贴、公车使用等职务消费。这类支出数据可通过查阅公务员工资（薪酬）单和单位财务报表来获得。

三是非规范性福利支出，即不合法、不可公开但实际发生的福利项目，如单位私设“小金库”发放补贴、公费旅游、超标准公务招待和送礼等消费支出，由于这类带有福利性质的支出与现行法律和政策相抵触，甚至涉及违法和犯罪，所以不可能以正常渠道来获得数据。

下面的介绍将主要涉及第一和第二类公务员福利。首先，中国公务员工资的基本结构是怎样的？从来自不同地区的在职公务员的2.6万份工资单中我们可以发现，我国公务员的薪酬结构基本如下：

（1）应发工资额。包括工资、奖金、津贴和补贴。其中，工资包括基本工资、职务工资、级别工资和工龄工资等4项内容；奖金包括绩效奖、年度奖、考勤奖、精神文明奖、奖金等；津贴包括岗位津贴、地区津贴、边远津贴等；补贴包括节日补贴、住房补贴、通讯补贴、车补、地区补贴、菜金补贴、回民补贴等，甚至包括服装补贴、雨具补贴、电脑补贴等。

（2）代扣款项。如社会保险类缴费、医疗保险、住房公积金，以及个人所得税等。

（3）实发工资额。实发工资额即应发工资额减去代扣款项和个人所得税后的余额。

从2.6万份工资调查样本来看，总体情况如下：

基本工资（4项）：各地资料都很统一，月支付水平在900元～2000元之间，且比较规范。

奖金：各地资料欠统一，部分地区工资单同时列入多项奖金，有的一项没有；奖金项目名称不一致，月支付金额在100元～1200元之间，欠规范。

津贴：各地资料不统一，津贴名称和津贴项目不统一，包括地区津贴、边远津贴、特区津贴、职务津贴、工作津贴、特岗津贴等；北京、山东、深圳等地的工资单中可以看到一两项津贴，部分地区工资单只有一项或者没有津贴项目；月支付水平在2元～2485元之间，不规范。

补贴和补助：这两个项目被混淆，各地资料不统一，补助项目繁多，名称和数量均不统一，内容从没有目的的福利补助到有明确目的的取暖补助、住房补助、交通补助、通讯补助、菜金补助、回民补助、支边补助、节日补贴、卫生费、独生子女费甚至包括雨具、服装补贴等。月支付水平在5元～1000元之间，非常不规范（见表4-4）。

表4-4　中国公务员的薪酬结构

根据薪酬理论和4项规范性指标，即合法性、准确性、统一性和合理性，从2.6万份工资单反映的情况来看，对公务员工资支付规范程度的评价见表4-5：

表4-5　中国公务员薪酬支付规范程度的定性评价

从中可以看出，我国公务员的收入结构中，存在很多不规范和欠规范的项目，也就是人们常说的“泛补贴、滥福利”。这具体表现在两个方面：

第一，收入概念模糊，津贴补贴项目既多又乱，与福利项目混淆。

津贴是针对劳动条件和劳动环境差异提供的工资性补偿，与工作岗位关联，属于工资范畴，在工资单可以见到大量津贴，难以界定其属于工资范畴还是福利范畴。还有大量补贴项目，甚至同样的项目，有的地方称为津贴，有的地方称为补贴，十分混乱。

以山东省济南市某局公务员工资单为例（见表4-6），可以看到津贴4项，包括岗位津贴、特岗津贴1、特岗津贴2、保留津贴；除“保留津贴”一项有些模糊外，其余还能反映出津贴的岗位特征，但是岗位津贴和职务补贴相加，大于职务工资，出现逻辑混乱。

“补贴”的概念很不清楚，与津贴和福利支出混淆。山东省济南市某局公务员的工资单中有补贴6项，包括职务补贴、住房补贴、归并补贴、驻济补贴等。

表4-6　山东省济南市某局某公务员工资单

在其他地方的工资单中，还可以发现更多的补贴项目，有的甚至将公务支出的交通和会务费用以现金支付给个人。

表4-7　北京市某区某局工资单中的补贴和福利项目（2005年1月）

在浙江省衢州市某乡政府的工资单中，仅“同城待遇”和“规范性补贴”两项加总就占到总支付的44％；在山东省济南市某局工资单中，仅考核奖一项就占总支付的50％；来自不同地区的2.6万份工资单中几乎没有两份相同的，随意选择几例即可以看到这种情况。

表4-8　东部地区：浙江省某乡政府工资单中的补贴和福利项目

表4-9　中部地区：河南省某市地税局工资单中的补贴和福利项目

表4-10　西部地区：内蒙古自治区某市人事局工资单中的补贴和福利项目

在这些名目繁多的补贴项目中，单位自设部分占很大比重。在西部某省直机关津贴补贴支出一览表中，津贴补贴多达35项（见表4-11）。

表4-11　2005年西部某省直机关津贴补贴支出一览表

福利项目种类繁多的现象，不仅在地方机关非常普遍，在中央国家机关也同样存在。调研中发现：某中央国家机关的工资单甚至被分成工资条1和工资条2，工资条中有一些名目重复的福利项目，如“午餐补助”和“伙食补助”等（见表4-12）。

表4-12　中央国家机关某单位的福利项目明细

以上工资条1为国家财政统一支付的工资，工资条2为单位支付的补贴，后者是根据地方或中直机关的津贴补贴政策设立的，但国家财政部和人事部并不完全认可北京市或中直机关管理局的补贴政策，可见其中的矛盾与混乱。

第二，标准不明，功能不清，支付随意。

首先，部分福利项目缺乏依据。现行津贴补贴以地方政府项目、部门规定项目和单位规定项目为主，缺乏全国统一的法律政策依据。有些福利项目具有合理性，但缺乏统一的法律政策依据，对其内涵和功能界定不清，对其支付数额缺乏明确限定，事实上放任了支付中的混乱现象。例如在北京市某局2005年1月的工资单中，福利费用达到总支付的67％。其他地区最高达到工资总额的36％，最低也达到了19％。

还有一些福利项目支出所依据的文件已经非常陈旧，与现实需要距离很大，这种现象在一些中西部欠发达地区尤为突出。比如，在2005年2月《关于赤峰市直属机关、事业单位地方性补贴发放情况的说明》中，对该地区的一些福利项目的政策依据作总结说明，其中菜金与取暖费平均每人每月6元分别是根据赤财事字［1985］32号文件和内劳薪字［1981］43号文件的规定执行的，其余大部分福利项目和补偿金额（如煤粮电补）也都是20世纪90年代初的规定。这些福利项目数十年不变，与时代发展相距甚远，折射出公务员收入分配制度的陈旧与僵化。

其次，福利项目功能不明确。“滥福利”的另一个表现是其项目缺乏针对性，人们无法理解名目繁多的福利究竟是为什么设立，甚至将津贴、补贴、奖金三者混为一谈。

如前所述，津贴也称补贴补助，是基于特殊劳动岗位和劳动条件而发生的补充性、补救性工资，如对艰苦工作环境的补偿、对因工作需要造成家庭成员两地分居的补偿等。也就是说，特殊工作条件是“津贴”的前提。而奖金是对特殊的、突出的劳动贡献的激励性补偿，可以称为特别工资，是与绩效和贡献挂钩的补偿。

在现实中，有很多以“津贴”和“奖金”为名的支付项目，并不具有上述特征。例如，在没有特殊环境、特殊职位、特殊贡献的情况下却长期领取“特殊工资”。在某地区地税局的工资单上可以看到人均长期按月领取60元的“征收津贴”，难以辨别这是对税务人员征税绩效的奖励还是一种普惠性的福利。其实，领取者已经将其视为固定工资，即变相工资。同样，在某地区社保局的工资单中出现的“绩效津贴”与级别完全挂钩且常年支付（见表4-13）。

表4-13　某市劳动和社会保障局的绩效津贴

同样，某市教委的工资单中的“绩效奖金”一项与职务工资的相关系数为0.96，相关性非常强，是按职务进行分配，而不是根据绩效考核的结果进行分配，是借“绩效”之名变相支付职务工资。

总结起来，中国的公务员福利状况至少存在以下问题：

1．福利项目设置名目过多。在公务员工资制度改革前，我国政府机关福利项目设置缺乏统一规制，各级政府自行设置福利项目。多数政府机关至少有七八项福利性补贴，一些单位的福利性补贴甚至多达一二十项。另外，福利项目的名称设置不规范。例如，有的单位将交通费定名为“交通补贴”，有的定名为“车补”，有的则称“公车补贴”。还有的单位甚至将同一性质、内容的福利项目冠以不同名称，分别设立。名称设置上的一字之差，就有可能导致补贴范围的扩大或缩小，在福利项目设置环节造成混乱。

2．不少福利项目名实不符。一是福利项目设置存在类别错位，有的名为工资性收入，实为福利项目；有的名为福利，实为工资性收入。这种情况在公务员工资改革前尤为突出，目前也尚未完全理清到位。二是公务员群体本来没有某方面的特殊需要，机关却以之为名设置了福利项目。例如河南省某部门，在当地并非一年四季都是雨季的情况下，却常年按月发放“雨具费”；山西省某部门按规定已为公务员配发了工作服，却仍以“服装费”为名每月向公务员支付福利性补贴等。三是公务员群体存在某方面的特殊需要，但相应的福利项目设置却超出或不能充分满足其真实需要。举例来讲，调查显示北京市某区镇机关的处级公务员每月车补高达1300元～1500元，几乎相当于其月基本工资的70％，补贴显然已超出其真实需要。另一方面，公共部门普遍执行的每月10元的“独生子女费”，其福利功能却又远远不能满足对积极执行计划生育政策者的补偿和鼓励需要。

3．职务消费福利隐性化。近年来，我国在职务消费领域开展了“货币化”试点工作，试图通过“显性化”使公务员在公车消费、通信设备使用等方面的支出得到有效约束和控制。但是调研发现，政府机关所掌握的权力为职务消费福利的转化和转嫁提供了宽松的操作空间，各种变通办法都可以使职务消费福利项目得到隐性保留。例如，可将通信设备配置支出转化在某个立项项目中的“办公用品”项目下列支。

4．预算外福利支出过大。部分地区公共部门（含事业单位）的财务报表显示：公共部门（特别是政府部门）拥有预算外收入、经营收入、下属单位集中收入和名目各异的其他收入，并成为政府部门多补贴和滥福利的资金来源。预算外资金管理法规中的漏洞给公共部门留下了“创收和增收”的操作空间。再通过“增设预算外收入项目”或“预算外收入制度外运行”等办法进入政府部门的“小金库”，其中的相当部分被用于补充公务员工资和福利缺口、购置公车、建办公楼、添置电脑、空调等等。

5．未列入工资条的福利支出比重偏大。调查还发现，近半数的公务员表示，不在自己工资条上列支的福利占其工资收入的相当大比重。这些福利收入多来源于差旅费、公务招待费、出国培训费等。有的公务员透露，每年从“出国专家补助”中就能获得大约2万元的节余收入，有的公务员从差旅或公务招待报销票据中也能额外得到几千元甚至上万元的收入。这部分支出实际上已经成为某些公务员的“活钱”和“隐性福利”。

6．福利总支出与工资支出结构不合理。公务员工资应该是公务员报酬的主体，但现实情况与此相反。除经济欠发达地区的基层公共部门外，绝大多数公务员的工资条上，福利特别是补贴往往占据支出项目的2/3以上，这是本末倒置。如果再算上未出现在工资条上的“制度外福利”、实物福利以及职务消费性福利，则工资、福利之间的结构失衡将表现得更加明显。

7．公务员福利收入（包括合理、非合理福利收入）上升幅度过快，且不均衡。公务员合理福利通常是指有法律或制度依据的福利，其中主要包括物价补贴、误餐费、书报费、防暑降温费、取暖补助、生活困难补助等补贴、住房公积金以及合法和合理的职务消费等。近年来的实证数据显示，在一些地方或部门，这部分福利水平提高较多，其中车补、通讯补贴和住房公积金等增长速度较快。

非合理福利是指前述欠规范性福利项目和非规范性福利项目，其支出经费来源于制度外收入。这部分福利支出一方面因为缺乏法律或制度规定的标准而呈现乱支付现象，比如有的中小城市，政府机关车补高达每月几千元；另一方面，因为制度外收入来源不合理，助长了乱设福利项目、乱发多发福利的风气，有的政府机关自设自发“过节费”、“家庭旅游补助”等，致使某些地方政府机关人员福利收入加总后接近或超过工资收入，特别是对某些公务员来讲，其职务消费折算或贴现后远超其工资收入。根据访谈案例估算，非合理福利可能已占到公务员基本工资收入的30％左右。

值得注意的是，非合理福利容易变为非法福利。非法福利是指有关法规或制度、政策明令禁止的福利。如近几年国家有关规定明令禁止各单位私设“小金库”，但少数地方机关置若罔闻，私设并保留“小金库”给工作人员发放钱物。这一部分福利经整顿虽然有所减少，但并未根除，影响很坏。要改变这种状况，需要推行实质性的制度变革。

呼唤“阳光财政”

2008年11月26日，江西省新余市某政府部门考察团与浙江省温州市纪委副书记带领的政府培训团被网络曝光，他们以公务考察之名赴美国旅游，前者11人13天花费35万元，后者23人21天花费65万元，引起舆论一片哗然。

2009年1月中旬，安徽省蚌埠市国土资源局在网络上被曝光，他们曾在一家五星级酒店一次饭局花费公款2.6万多元，其中各类好酒价值近1.2万元，人均消费上千元，招致网民强烈指责。

2009年2月下旬，深圳市建设局网站的一份公告显示，深圳市目前在职局级干部和处级干部可以享受包括足疗、按摩在内的疗养待遇，局级干部标准是每年4000元，处级干部是每年2100元，疗养费用全部由政府财政支出，引起社会广泛质疑……

这些事例反映出中国社会的一种新趋势，那就是越来越多的人认识到，政府是由纳税人供养的治理机构，所以政府花费的每一笔钱，都应该经过纳税人的核查与监督，但随着信息传播技术的进步，人们很容易发现，在“政府如何花钱”的问题上，中国的现实与上述理念相去甚远，导致公众不满，对社会安定与和谐也造成影响。

前文说过，在中国的财政支出里，很大一部分是由政府自身耗费的，而且存在大量去向不明的“其他”支出。这些支出到底用在了什么地方？为什么政府机关会成为年轻人就业的热门目标？下面这些现象，或许能说明一些问题③。

1．政府机关高档楼堂馆所不断兴建。目前，随着经济的发展和国家财力的增强，各级政府机关兴建的高档楼堂馆所不断增多，风景区内的机关培训中心、疗养院四处可见。一座办公楼动辄征地数百亩、上千亩，搭亭台、筑楼阁，耗资巨大，将办公场所变成风景区的不乏其例。南方一些地方的乡镇、街道办事处的办公大楼比人民大会堂毫不逊色，一个办公场所至少花费数百万元，多则几千万上亿元，有些项目甚至是在中央三令五申严格控制楼堂馆所建设的时候上马的。不让建办公大楼，就建行政中心，不让建行政中心，就建信息中心、培训中心。据估算，目前全国尚未进入商业酒店序列的各级政府机关、大型国企的培训中心至少超过1万家。

2．日常能源消耗惊人。政府机关日常生活中的油、电、水等浪费相当严重，资料显示，政府机关单位建筑面积的能耗，是世界头号能耗大国美国1999年平均水平的133％。我国政府机关年电力消耗总量占全国总消耗量的5％，能源费用超过800亿元。北京市2004年对全市48家市、区政府机构的能源消费进行了问卷调查，结果显示，人均年用电量最高值达到9402千瓦时，相当于北京居民488千瓦时的19倍。有报道显示，政府办公场所往往是能耗大户，过度使用空调，甚至出现室内温度“冬天像夏天，夏天像冬天”的严重浪费现象。

3．公务接待日趋高档化。公务接待中的浪费问题日益凸显，超标准接待问题严重。一些领导干部下去检查指导工作或者慰问群众时，层层陪同、层层招待，甲地送、乙地接，大小车队护送，住高档酒家、宾馆、豪华套房，配名贵水果、高级饮料，饮名酒、抽名烟。慷公家之慨，行腐败之实。有些本来可以在单位召开的汇报会、座谈会却要到风景区召开，或者借考察之名、行旅游之实。有些单位还借机安排娱乐消费活动，除了吃喝玩乐，还要带回价格昂贵的地方特产。

4．办公条件渐趋奢侈化。当前各级政府机关的办公条件大为好转，有的日渐奢华。有些干部的办公室宽敞得惊人，办公室的陈设齐全、豪华、高档，不仅有卫生间、休息室、会客室、秘书办公室，甚至还有健身室。除办公用品外，还设有冰箱、微波炉、衣柜等现代高消费水平家庭生活拥有的一切物品。“真皮座椅老板台，电视电脑随时开”，这是某些机关办公条件的真实写照。特别需要指出的是，不少干部的办公室不止一处，群众称之为“行宫”。

5．公款消费毫无约束。在全国政协十届五次会议上，九三学社中央副主席、浙江大学教授冯培恩委员表示，政府控制行政成本的努力亟待加强。他列举了6种政府浪费行为：公务用车浪费，我国目前大约有400万辆公车，每年消耗2000多亿元，其中真正用于公务的约占1/3；公款吃喝消费，粗略统计，公款吃喝每年不少于2000亿元，至少吃掉一个三峡工程；公费出国消费，近年来官员出国考察和培训热在各地持续升温，目前公费出国一年耗资已经超过3000亿元，等等。

6．文山会海成惯例。政府机关的会议、公文多如牛毛，干部准备的是会议，宾馆饭店接待的是会议，新闻媒体报道的也是会议。各种公文数量繁多，有的机关假借开会之名，行腐败之实。来自政协会议的发言说：“有个单位开年终会，每天开半个小时，然后就去洗桑拿、美容、唱歌、打保龄球，每人每天消费标准1000元，每人还发一张购物卡。”

7．形象工程满天飞。形象工程又称为“首长工程”、“献礼工程”、“政绩工程”，主要是指一些地方党政领导怀着个人目的，在其任职和领导的范围内，利用职权、脱离实际，大兴土木、大搞工程，为自己标榜政绩。据住房和城乡建设部城建司副司长王天锡披露，中国662个城市、2万多个建制镇中，约有1/5的城镇建设存在形象工程。

8．机构臃肿，人浮于事。这不仅浪费大量人力资源，也浪费了大量物质资源。目前我国仅县以及县以下由农民养活的干部多达1316.2万人，全国吃财政饭的总人数已高达4572万人，还有500万人依赖政府赐予的权利实行自收自支，老百姓与“吃皇粮”的人口比已多达26∶1。

以上这些问题，不仅直接损害了民众对政府的信任，也严重扭曲了社会资源配置，对经济可持续发展和社会安定与和谐构成巨大的威胁。

在中国，人民代表大会是最高国家权力机关，是代表人民授予政府合法地位、督促政府按照人民利益的要求行使职权的民意实体。因此，帮助纳税人监督政府的收支活动，促使政府高效廉洁地为纳税人服务，是人民代表大会不可回避的职责。

到目前为止，我国的各级人民代表大会也对政府财政预算进行审议，但从具体议程内容来看，离“监督政府如何花钱”这一目标仍相差很远。例如，每年开人民代表大会时，代表们审议政府预算的时间最多一天，甚至不到一天；会议公布的预算报告只有几页纸，内容大而化之；具体的预算文本不发给代表，由代表团团长掌握；有些地方虽然把详细文本发给代表，但会后都要收回，等等。这样的审议，不可能起到了解政府支出状况、提出改进意见的效果。

人民代表大会尚且如此，其他方式更无法起到真正的监督、核查作用。于是，我们就看到了年复一年的“审计风暴”（见表4-14）。

表4-14　2000年来的“审计风暴”概况

年复一年的“审计风暴”，表明政府高层领导与监督部门一直在千方百计消除财政预算中的腐败和浪费，但同时也证明，政府的自我监督和职能部门的任务性审查，不能真正解决问题。

正如前文所说，在人大对预算的审查监督上，尽管框架和形式早已存在，但是实际效果并不理想。

首先，人大和政府关于公共预算存在严重的信息不对称，由于人大财经委和预算工委的专业化水平有限，以及人大代表的非职业化，对预算的“前期审查”往往只能提一些非常笼统的问题，难以触及实质。在人代会期间，人大代表虽然对预算有许多意见，但是也很难提出针对性的意见，只能在文字表述上找毛病。而且从2005年起，人代会上不再宣读预算报告，改为书面审议，人大代表对预算的关注程度明显下降，也弱化了人大对预算的审查职能。

更重要的是，我国在预算的公开、透明方面做得远远不够。虽然新闻对每年的人代会都进行了大量报道，但是最后公布的预算报告却是非常简单和模糊的，社会公众只能看到预算报告，而关键的《预算草案》却无法获知。可以肯定的是，如果不把政府支出详情与财政资源分配状况向公众披露，不把政府的自我监督变为社会各界的外部监督，不把职能部门的任务性审查变为广大民众基于自身利益所作的持续性追查，政府预算中的种种问题就无法解决。

为了直观理解公开审议政府预算的重要性，我们来看一个事例。

事例（真实）·一次人大会议上的交锋④

在广东省十届人大二次会议上，针对广东省部门预算草案，省人大代表与省财政厅副厅长郑振涛发生了一次交锋。

问：550万元发送经费是否太浪费？

答：目前不是所有人都会上网查资料。而且，公报发放是四级发放，面儿很广，省、市、县、镇都有部门派送，所以预算才需500多万元。

问：省高院办公楼和宿舍的维修费730万元，我不明白，省高院的办公楼刚建好不久，怎么会要这么多钱？

答：维修费730万元是基建大楼收尾款项。这涉及办公楼的基建程序，现在还有很多工程款没有结算收尾，财政厅是集中支付的，不通过法院直接给施工单位，所以给付进度慢了。

问：广东省公安厅某些办证支出高达几千万元，收了办证费，怎么还拨付办证费用？

答：收支两线改革后，部门收取的行政性收费收入按规定全额缴入国库，相应工本费支出再按规定核拨。

问：公务员及家人补助高达20多亿元？

答：这个项目是按照国家财政部的相关政策确定的，这个开支确实比较大，大概占了今年（2004年）省级政府部门财政支出的10％。

问：机关幼儿园竟拨2000多万元？

答：主要是因为公务员增加了工资，按照差额补贴的规定，今年（2004年）幼儿园的开支就有这么多。这块将来机构改革会逐步减少，减轻财政负担。

问：事业编制屡增不减，办公成本大大提高，为何不控制一下？

答：这部分是人事厅编制的。从去年开始，政府就把原来暗自补助的那块全部拿来明确补助了，纳入预算，所以这一块增加。

……

这个事例以小见大，生动说明了“阳光财政”的重要性。可以想象，如果更多的媒体、学者、民众参与进来，对政府预算进行深入研究和追问，我们所看到的政府支出种类繁多、耗费巨大，很多部门违规使用公共资金、牟取小团体利益等现象，一定会受到巨大的制约，并大大减少。为此，我们建议，全国人民代表大会应把政府收支的基本文件——各级政府的年度预算、决算详细文本（包括各级政府的《预算草案》和财政部的《国家财政决算》）向全社会公布，具体办法如下：

·每年中央部门及各级政府预算、决算文本编制完成时，即报送国家和各级人民代表大会，由人民代表大会在官方网站上完整公布。

·全国人民代表大会及各级人民代表大会召开期间，政府预算文本应在各个新华书店按身份证向愿意索取的公民免费发放。

·在全国人民代表大会及各级人民代表大会召开期间，举行专场记者招待会，向参加会议的媒体记者分发政府预算文本，并回答相关问题。

·在各级人大常委会下设专门机构，长期受理民众对政府预算问题的质询和意见。

这些措施是建立高效廉洁的政府体制的第一步。随着政府预算文本和相关信息的传播，将有更多的问题和思路浮现出来，指引进一步的政治体制改革。

2008年5月，《中华人民共和国政府信息公开条例》正式生效。根据这一行政法规，政府预算、决算报告和财政收支数字，以及各类专项资金的管理和使用情况，都属于县以上各级政府重点公开的范围。在这样的情况下，全国人民代表大会更有理由把政府预算文本公开化的工作付诸实施，把“阳光财政”推进一步，为中国的社会和谐与现代化建设作出历史性的贡献。

注释

①　资料来源：中国预算网《评读深圳市2008年市级预算》，参见http://www.budgetofchina.com/detail.asp?param＝503。

②　摘编自苏海南、杨燕绥等，《中国公务员福利制度改革》，中国财政经济出版社2008年版。

③　姜异康，《降低行政成本建设节约型政府》，国家行政学院出版社2007年版。

④　马骏主编，《呼吁公共预算》，中央编译出版社2008年版。

第5章

税制改良

过去几十年来，中国发生的一个重要变化就是，大多数民众已经具有了程度不等的权利意识。人们已经相信，正当的税必须是民众自愿授予政府的。这种授予当然是通过民意代表来进行的，因而，很多人呼吁，各级人大尤其是全国人大及其常委会应该成为真正代表民意的机构，并承担起就税的重大问题进行决策的责任。

当下的中国，需要一场税制改革。这场税制改革的关键是从宪政层面上确立税的自愿性原则，具体而言，就是要从“行政主导征税权”到“立法主导征税权”，从“柔性预算”到“刚性预算”，从“行政型”审计到“立法型”审计。

现行税制弊端

目前，中国的税制还存在一些弊端，主要表现在两个方面：

一是政府单方面强制征税，且征管方式较混乱。

税收法定原则，即税收必须经过公民的授权，这是现代社会广泛认同的原则。而中国目前的税收立法，经过立法机构制定的法律只有《个人所得税法》、《企业所得税法》、《车船税法》和《税收征收管理法》，其余的都是依据人大授权国务院制定的暂行条例，征税的行政本位突出。

1984年与1985年，全国人大常委会与全国人大两次授权国务院进行税收立法。目前，政府单方面的强制收税不受监督和制约，除了国家税务局、地方税务局、海关和财政系统这些正规的税务系统以外，其他行政部门也可以制定各种条例、发出各种通知、拟定各种规章来收取“暗税”。无论是税务系统的正规税收还是非税务系统的暗税，其法规体系都是混乱的。由全国人大及其常委会通过的实体税法只有4部，而由国务院发布的各税种的“暂行条例”、“实施细则”有数十种，财政部和税务总局发布的涉税“细则”、“文件”和“通知”数以百计，中央政府其他部门批准收费的文件和行政法规中的罚款规定数以千计，各省级、副省级政府及其财政、税务、物价部门发布的涉及税务和收费的“文件”、“通知”、“批复”和“函”以及其他各部门发布的批准收费文件数以万计，甚至还有低层级政府及其职能部门违法越权发布的各种乱收费乱罚款文件等数以十万、百万计。

在实际运作中，税收征管显示出严重的行政指令性特征。税务机关将税收指标作为考核税务机关工作人员的唯一标准，并以此进行税务官员的升迁提拔，大大助长了税务机关的行政不作为、滥作为和乱作为作风。具体表现为：

第一，行政性指令＋公司化激励。很多地方税务局都采用公司运作模式和行政鼓励模式相结合的税收管理体制：将税收额度与个人绩效、升迁提拔相结合。既有强烈的行政指令性特征，同时也带有某种商业化的公司激励机制。它们有明确的利润目标、收入任务，又有一套“业务员管理体制”，即自局长以下，人人都是“包税人”，且征管绩效与提成、晋级挂钩，奖优罚劣，官身荣辱自在其中。

第二，“四铁精神”。所谓“四铁精神”，即铁石心肠、铁面无私、铁的手腕、铁的纪律，但这些可怕的字眼透露出了浓厚的“专政”意识：对纳税人深怀敌意、充满不信任感、暴露了强烈的征服欲与惩罚欲。所以，我们并不奇怪，在税务局的工作总结中压根儿就没有提到纳税人的权利，也极少提及纳税服务，这正是所谓“四铁精神”的背后逻辑。

第三，“税负调整”。“税负调整”主要针对“双定户”（定期定额纳税户），“双定户”一般是中小企业、个体工商户，它们享受不到依法纳税、按率纳税的正常待遇，纳税定额须由征管机构和征管人员裁量。

第四，“向征收管理要收入，向稽查要收入”。征、管、查三者本应各司其职、相互制衡，征得不合理的、征多了的、管得过了头的、查得没道理的，应通过内部制衡机制予以纠正。然而，税务机关仅仅以“要收入”为管和查的唯一目的，于是所谓的专项检查、综合整治、税务稽查也就势必加重征收、重复征收、野蛮征收、强制征收，必然给纳税人造成巨大的困扰。

在这种单一强调税收征收指标的制度体系下，税务机关都将加大税收征缴力度作为工作的重中之重。而所谓“加大征管力度”，无非是以下几种手段：

1．层层设防，步步设卡。不断发文件、下通知，让纳税人填更多的表、盖更多的章、签更多的字、跑更多的路、受更多的气、接受更多的审查、花费更多的人力物力。

2．歧视性分类，敌视性政策。将纳税人分成三六九等，诸如A类、B类、C类、“规模以上”与“规模以下”、“一般纳税人”与“小规模纳税人”、普通户与“双定户”等等。这样的歧视性分类不可小看，它实际上意味着对税法、税则、税率的越权修改，不同类别的纳税人必须按照不同的税率和大不相同的纳税方式缴税。比如，对“小规模纳税人”来说，增值税扭曲成了销售税，对“双定户”来说，营业税扭曲成了人头税。这既扩张了征管机关的裁量权、滋长了税务腐败，又扭曲了税制，造成纳税人之间税负相差悬殊。有时候，纳税人为保留其原定的类别不降级，甚至不得不按照征管人员的授意而做假账、多报税。

3．专项行动，联合整治。这是一种“运动”式的征管方式，通常由多个政府部门联合出击，弄得人哭鬼叫、惊天动地。比如“打击偷逃养路费专项行动”、“收缴黑摩的专项行动”、“图书音像市场集中整治”、“扫黄打非月”之类。此类“运动”简单粗暴、令人生畏，说明政府一味迷信专政手段，疏于日常管理和制度建设。除了积累社会矛盾之外，这类“运动”起不到任何积极的效果。

4．突击性检查，报复性执法。这是各部门对于“重点户”、“钉子户”们“加大征管力度”常用的招数。一旦某个纳税人得罪了“有关部门”，就有可能被打入另册，受到报复性、惩罚性的超额征管。

中国税收征管体制存在的这些弊端，导致了严重的后果：首先，政府的征收成本高昂，达到了西方国家平均水平的10倍左右；其次，税收的额外负担很高，对企业、纳税人造成了极大的困扰。在税收征管大军的无穷骚扰之下，大多数企业穷于应付、疲于奔命，为了维持正常经营而不得不普遍采取消极抵制的方式与政府周旋；最后，暴力执法式征管和变相征管等不良行为严重恶化了社会秩序，给政府的形象造成了难以弥补的巨大损害。

从根本上来说，中国税制已落后于经济和社会的发展程度，逐渐成为中国进一步发展的障碍。不经纳税人同意，政府单方面制定税收种类和税收标准并强制征收，而且不向公众提供对于税收的申诉和抗辩渠道，是目前中国税制最核心的问题，也是所有其他税收问题产生的根源。

除了征税的问题，另一方面，在税的使用上，中国尚没有建立真正的预算与审计制度。

政府单方面强制征税损害了公民税权，而政府不经公民同意支出税款，则是对公民税权的二次损害。虽然根据《预算法》，政府预算必须经人大审查和批准，却没有相应的程序安排和制度设计，使人大“只批不审”，丝毫不能履行预算审批权。

从预算审批的具体过程来看，我国的预算年度是从每年的1月1日起到当年的12月31日止，国务院每年11月10日向省级政府和中央各部门下达编制年度预算草案的指示，中央各部门与省级财政部门在次年1月10日前汇总预算草案并报财政部。从法律上讲，只有经过人大会议批准的预算才具有法律效力，而我国预算年度开始后，政府部门的预算草案仍在编写之中，我国全国人大一般在3月召开会议，省级人大一般在1月或2月召开会议。这样，即使人大批准了年度预算方案，预算执行也差不多过了三四个月了。全国人大会议召开的时间一般在10天左右，真正用于审查预算草案的时候只有两三天，地方人大开会时间则更短，在这么短的时间内，要对数万亿资金的巨额预算进行审查，也不可能完成，人大会议也从来没有对财政预算展开过公共辩论，也没有人大代表对具体的政府支出进行质询，所有预算审批的活动都只流于形式。

我国人大的预算审批权针对的是政府的预算报告，并非政府预算本身，其突出缺陷就是简陋。美国联邦政府每年提交国会的年度预算及相关文件多达8000多页，翔实而具体，而我国很多地方的预算草案只有十几页纸，仅有类级科目100多条，内容粗糙，透明度低，在所列的资金中，还有相当大比例的“其他”支出却连一句说明也没有。人大代表根本无法接触这些具体的数字，甚至连一些部门究竟有多少编制、需要多少经费也无从知晓。不仅政府提供的预算信息非常简陋，在会议程序上也存在瑕疵。2005年以前，财政部还在人代会上对预算方案作一个简短的口头报告，而从2005年起以“提高会议效率、精简会议程序”为由取消了口头宣读程序。在会议上，人大代表收到的预算方案只有十几页纸，仅凭这些不完整信息来判断中央政府一年数万亿财政支出是否合理，那是不可能的。

以国际货币基金组织专门为发展中国家和转轨国家制定的最低标准及其实施要求作参照，上海财经大学蒋洪教授对中国预算信息披露作了一个简单而非全面的评价，见表5-1。

表5-1　中国预算信息披露与国际货币基金组织最低标准要求的差距①

因为我国的预算制度存在不少问题，于是审计制度就显得格外重要。2003年，前审计署审计长李金华向全国人大常委会汇报的审计报告在网上全文公布，由此揭开了我国“审计风暴”的序幕。2003年至今，每年都要刮几场“审计风暴”，凡是审计过的款项，几乎没有不存在问题的，披露出来的大量违规违法现象让人触目惊心。每次“风暴”过后，政府部门都承诺整改，对相关责任人进行处理，但这却未能遏制税款使用中的腐败。几场“风暴”过后，问题依旧，公众也对审计出来的问题逐渐麻木，对政府改良资金管理的期望也降低了。

在“审计风暴”无能为力的背后，我们应该看到这个审计制度本身的缺陷。我国的审计是行政型审计，独立性较差。一般说来，审计部门必须对所有预算单位进行全面审计，审计结果向社会公开。但我国的审计部门在体制上实行双重领导，在行政上隶属于本级政府行政领导，业务上受上级审计部门领导，审计哪些部门、如何审计、审计结果如何处理，都由政府自己决定，因为审计部门自身也是政府部门之一，与其他政府部门存在千丝万缕的关系。

行政审计的另一个缺陷就是对审计出来的问题只能追究行政责任，不能直接追究法律责任。每次“审计风暴”过后，存在问题的部门都只是被要求整改，对相关责任人进行行政处分，并不能杜绝此类问题。

因为是行政型审计，审计结果只对政府首长负责，不是对纳税人负责，所以，审计结果的处理也显得非常随意。1995年1月1日开始实施的《审计法》第三十六条规定，除涉及国家秘密和被审计单位商业秘密外，“审计机关可以向政府有关部门或者向社会公布审计结果”，这里采用的是“可以”的表述，而不是“必须”的表述，这意味着审计结果公开的责任是可以自由裁量的。事实上，2003年以前的审计报告更像一份内部情况通报，其内容的传播仅限于高层，披露的问题及问题的处理都绕开了公众。

年复一年的“审计风暴”本身就表明，不把政府的自我监督变为社会各界的外部监督，不把职能部门的任务性审查变为广大民众基于自身利益所作的持续性追查，政府预算中的种种问题就无法解决。

政府收支是所有政治制度的关键和基础因素之一，能否建立起现代意义上的公共财政体系，决定着中国社会的前途和命运。

人大应废止税收授权立法

中国税制的未来在于走向税收法定原则。这里的“法”是立法机构通过的法律，由最接近人民、最能全面反映各个群体民众意愿的机构，来决定税的问题和年度预算。这个机构当然是人民直接而自由地选举产生的，它是税的决策机构，规定政府使用税款的基本原则；其次，决定有关税的重大事务，包括宏观税负总水平的确定——这一水平未必精确，但人民直接选举的立法机构必须时刻盯住人民的纳税意愿；再次，在此水平下，确定具体的税种结构；最后，决定各税种的税率，等等。

我国人大享有的税收立法权长期处于虚置状态，这种“立法不作为”导致我国目前税权被行政机关滥用，全国人大应该废止对国务院的税收授权立法。最近，税收又成了民众关注的焦点，政府开征新税的积极性持续高涨，针对个人住房的房产税、社保税、二氧化碳税、环境税……一个接一个的新税抛出来，都在研究开征。

在西方国家，征税是议会绝对保留的权力，是议会独享的权力，议会在开征新税或改变已有税法时总会进行激烈的辩论并表决，税法一旦通过，政府部门是无权改变的，只能按照议会决定的税率与程序收取税款。政府部门无论级别有多高，即使是最高行政机关也无权征收新税。而中国政府能不断开征新税，其根源就在于全国人大及其常委会的两次空白授权。全国人大常委会于1984年9月通过了《全国人民代表大会常务委员会关于授权国务院改革工商税制发布有关税收条例草案试行的决定》，决定授权国务院拟定有关税收条例。直到2009年6月，第十一届全国人大常务会第九次会议通过《全国人民代表大会常务委员会关于废止部分法律的决定》，才决定从当日起废止这一授权。

1985年4月，全国人大通过了《全国人民代表大会关于授权国务院在经济体制改革和对外开放方面可以制定暂行的规定或者条例的决定》，授权国务院对有关经济体制改革和对外开放方面的问题，必要时可以根据宪法，在同有关法律和全国人民代表大会及其常务委员会的有关决定的基本原则不相抵触的前提下，制定暂行的规定或者条例，颁布实施并报全国人民代表大会常务委员会备案。这一次“空白授权”直到今天也没有明确废止。

1984年9月通过的授权已明确废止，现在要讨论国务院征税的合法性问题，关键是看1985年全国人大授权立法的合法性。

2000年7月1日正式实施的《立法法》规定，“基本经济制度以及财政、税收、海关、金融和外贸的基本制度”只能制定法律，这就明确了税收立法权不属于国务院，征税只能通过全国人大及其常委会制定法律来确定。但第九条规定“本法第八条规定的事项尚未制定法律的，全国人民代表大会及其常务委员会有权作出决定，授权国务院可以根据实际需要，对其中的部分事项先制定行政法规”，这说明税收立法权可以转移，只需全国人大及其常委会授权即可。

但授权立法不是任意的，《立法法》对此有明确规定，有关犯罪和刑罚、对公民政治权利的剥夺和限制人身自由的强制措施和处罚、司法制度等事项就明确规定不能授权，而税收不在此列。《立法法》第十条规定了授权决定应当明确授权的目的、范围，被授权机关应当严格按照授权目的和范围行使该项权力，被授权机关不得将该项权力转授给其他机关。

然而，1985年的这次授权没有列出明确的目的，没有遵循“一事一权”原则，其授权范围模糊不清，极为宽泛，只笼统地说授权范围是“经济体制改革和对外开放方面的问题”，几乎把全国人大的所有权力都授给了国务院，试问在目前的中国，哪几个事项不属于“经济体制改革和对外开放方面的问题”呢？这当中没有规定授权的具体事项，是法律上绝对不允许出现的“空白授权”，在法理上是无效的，而且立法机构从事实上放弃税收立法权是违宪的。另外，一些征税的法规还经国务院再一次授权由财政部或国家税务总局制定，无视“被授权机关不得将该项权力转授给其他机关”的基本原则，而且这次授权没有规定时效，从1985年到2011年已有26年了，国务院依然依据这一授权行使税收立法权。

1985年全国人大对国务院的授权，不符合《立法法》对授权立法的规定。虽然《立法法》于2000年7月1日开始生效，发生于1985年的这次授权立法行为时间早于《立法法》，从这一点来看，国务院的税收立法权在体制上不存在问题，但这次授权立法本身却存在缺陷，从现代公认的法律原则来看，这次授权是无效的。

无论是从遵循法理逻辑的一致性来看，还是从建设法治国家的现实需要来说，全国人大都应该及早收回对国务院的税收授权立法。

改革预算制度

人们对纳税人权利的关注往往只集中在税收征纳这一领域，而对用税过程中的纳税人权利却很少关注。“无代表权不纳税”、“税收法定”等原则已为人们广泛关注，学术界对“税收法定主义”的研究也可谓汗牛充栋，但对财政收入的支配与使用的“法定化”却总是忽略。如果把税款比做民众购买政府服务的费用，那么消费者不会因为没有强买强卖就心满意足，而是要买到想要的东西，这才是最重要的。纳税人牺牲了自己的财产，自然有理由要求政府提供的公共品符合自己的期望，让自己的钱花得值。因此，为了防止“假冒伪劣”产品，将纳税人权利从传统的税收征纳领域延伸到财政支出领域是非常必要的，将“税收法定原则”延伸到财政收入的支出与分配领域也是自然的。

财政支出大多是对纳税人税款的支出与使用，与民众利益关系重大。从预算的编制到预算的审批，从预算的修正到预算的执行，从决算到审计，财政资金支出的每一过程都有众多政府权力部门的参与，财政资金分配的方向、规模、方式都有权力部门的渗透与操作。如何在这一过程中保障纳税人权利，使财政资金的使用符合纳税人的愿意，这也是一个非常关键的问题。

从公共财政的角度来说，政府每一笔花销首先必须向立法机构提交预算，预算是政府的收支计划，它规定了政府在未来财年中应该做的事以及做事的成本。政府预算作为一个过程，分为编制、审批、执行和评估四个阶段。预算由政府编制，形成政府预算草案，之后提交立法机关审批。立法机关审批形成具有法律效力的预算，由政府严格执行。没有立法部门审批和通过的预算不具有合法性，不能执行；经立法审批的预算具有法律效力，政府部门必须严格执行，不能随意变动，违反预算案就是违法，政府所有的预算收支项目和数据应尽可能详细列出，并进行清晰的文字说明。为使政府严格按照立法通过和调整的预算执行，防止预算执行过程中政府道德风险的产生，政府预算的执行过程需要立法机关和公众严格的监督；政府预算执行的最终结果必须经独立于行政的审计机关的审查和评估。

1994年3月22日，全国人大通过了《预算法》，从法律上确定了我国的公共预算制度。但我国目前的公共预算制度存在重大缺陷，《预算法》没有明确定义“预算”，没有规定需要进行预算的财政资金。我国财政收支包括预算内收入、预算外收入以及制度外收入三部分，这是不争的事实。除了税收以及部分非税收入有简单的预算程序外，还有数额巨大的预算外资金（如土地出让金、行政事业性收费等），这些资金一直游离于法律审批和监督之外。此外，还存在制度外收入，包括各级政府以各种形式筹集的自筹资金，以及各级行政管理部门凭借权力超越法律法规擅自扩大罚款没收范围而取得的不上缴的收入。从目前的情况来看，中国并不存在真正意义上的公共预算。

案例（真实）·媒体误传承德政府预算报告两遭打回引发公众期待

2009年3月19日，《法制日报》上刊登了一篇题为《承德政府预算报告两遭打回，省下七千万让利民生被通过》的文章，介绍承德市人大行使监督权的一些做法。事实上，这是一篇被放大的新闻，政府预算报告确实被“打回”过，但发生在预算初审阶段，按正常工作程序，人代会召开前，承德市人大常委会财经工委对预算报告进行了初审，并两度要求政府作出修改。在接受采访时，承德市人大常委会财经工委苏主任称，预算报告在人代会上一次通过。承德市人大常委会秘书长张景发更在媒体上反问：“哪个县、市以上的人民代表大会能将政府预算驳回两次？都是一次通过，在哪个市都是这样。”

即便如此，此文经众多网站广泛转载引发了公众热烈讨论，公众期待人大监督不走过场。

要确立真正的公共预算制度，立法机构的预算修改权是必不可少的。预算经由立法部门批准，立法部门不仅审查和批准预算，更重要的是可以对政府预算草案进行修改。

预算修改权是立法机构最重要的权力，而预算修正权则是预算决策权的核心，立法机构能否修改或在多大程度上修改政府提交的预算，也是衡量其权力大小的重要指标。没有预算修正权的立法部门在权力配置中处于弱势状态，面对政府提交的预算草案，它要么全部通过，要么全盘否定。

通常说来，立法机构的预算修正权主要有三种：

1．没有限制的权力：立法机构可以向任何方向（增加或减少）改变收入和支出而不需要政府同意，预算修正后就可进入表决程序。绝大部分总统制国家都是如此。

2．有限制的权力：即立法机构可以在一定范围内修正预算，通常是与增加总支出联系在一起的。绝大部分议会制国家属于此类型。受限制的预算修正权主要体现在以下三方面：第一，预算的修正不得与已有法律相冲突。预算和法律同属于国家的法律规范，在法律未变动之前，立法机构必须使其审查批准的预算案不与法律发生矛盾。第二，禁止对支出预算作增额修正。增额修正，是指为预算案中的某一支出项目增加金额或增设新项目，以防止立法者的机会主义。第三，收入项目不作为立法机构审批的重点。收入预算的修正包括收入项目与金额的修正，主要涉及征税方面的事务，而税收一般都是依法执行，具有稳定性，不宜每年变动。因此，许多国家一般会禁止通过预算规定税收事项。

3．平衡预算权力：即只要有一个制衡机制来确保预算平衡，议会就可以增加或减少支出或收入。

案例（真实）·《预算法》关于预算修正权的规定

1994年通过的《预算法》第十四条规定，“国务院编制中央预算、决算草案；向全国人民代表大会作关于中央和地方预算草案的报告，将省、自治区、直辖市政府报送备案的预算汇总后报全国人民代表大会常务委员会备案；组织中央和地方预算的执行；决定中央预算预备费的动用；编制中央预算调整方案；监督中央各部门和地方政府的预算执行；改变或者撤销中央各部门和地方政府关于预算、决算的不适当的决定、命令；向全国人民代表大会、全国人民代表大会常务委员会报告中央和地方预算的执行情况。”

《预算法》第十二条规定，“全国人民代表大会审查中央和地方预算草案及中央和地方预算执行情况的报告；批准中央预算和中央预算执行情况的报告；改变或者撤销全国人民代表大会常务委员会关于预算、决算的不适当的决议。全国人民代表大会常务委员会监督中央和地方预算的执行；审查和批准中央预算的调整方案；审查和批准中央决算；撤销国务院制定的同宪法、法律相抵触的关于预算、决算的行政法规、决定和命令；撤销省、自治区、直辖市人民代表大会及其常务委员会制定的同宪法、法律和行政法规相抵触的关于预算、决算的地方性法规和决议。”

中国现行的宪法、《预算法》及相关法律规定了各级人民代表大会对各级预算的审批权，但预算否决的问题在法律规定上却是空白，没有被赋予预算修正权，只有两种选择：整体否决或整体通过预算草案。这里存在一个很大的漏洞：对于行政部门提出的预算草案，全国人大及其常委会要么批准、要么不批准，不能对预算草案进行调整。从目前的情况来看，立法部门对政府的财政预算有质询和讨论，但很少进行修改，基本上都是批准通过。这已成为制约人大在预算过程中发挥作用的一个瓶颈，限制了人大预算监督作用的发挥。

除了预算审批权和修改权外，预算听证也是公共预算制度的重要内容。预算听证是指立法部门在正式作出预算决策之前，为征求相关利益者对政府部门预算的意见而召集和主持的会议，因而又称预算听证会，是市场经济国家的一种民主决策程序。预算听证会对公众公开，所有利益相关者都可以参加，并对政府预算进行提问或评论。预算听证会通常在相关利益者感觉预算收入的征集或支出的利益分配不公平的情况下进行，是一种由立法机关召集和主持的专就预算问题举行的重要听证会，其目的不仅在于保障公众的知情权、参政议政权和监督权，还在于减少政府与公众在公共品提供与需求上的信息不对称，提高公共支出的效率和效果。此外，预算听证会使政府的预算权力在阳光下运行，从而能够有效地防止腐败。正因为如此，预算听证会为现代市场经济国家广泛采用。

为了打破预算由行政垄断的普遍规则，作为立法机关的人大应该切实参与到预算中并成为主导，一些地方作了许多有益的尝试，如浙江温岭和广东。

事例（真实）·温岭市新河镇的“参与式预算”

始于2005年的浙江省温岭市新河镇“参与式预算”，是把民主恳谈引入镇人大对财政预算的审查和监督，促进基层人大和人大代表依法享受自己权利的基层公共预算改革。

在“参与式预算”中，人大代表和民众可以在镇人代会上参与政府预算的审查，对政府的“花钱计划”发表意见并可能促成政府预算的调整。这项改革将协商民主与预算审查结合起来，在国内开了先河。

温岭市实施的“参与式预算”，运作模式算得上严谨和严肃，而2008年辩论会代表们和政府的互动更是“火药味十足”，出现代表临时退会以示抗议的情况……

到2008年2月，发端于浙江省温岭市新河镇的“参与式预算”改革，在温岭市的另外4个乡镇得以推广，“参与式预算”在逐步升级。

仅从税文化的角度看，发生在温岭市镇人代会上的财政预算协商会议，类似于中世纪欧洲刚起步的等级会议，这一方面是政府和民众推进民主保障纳税人权利的好事；另一方面，从范围和内容上看，还远不够全面、不够成熟。

温岭的“参与式预算”主要推动力来自政府，准确地说是来自温岭市乃至浙江省一些有改革志向、有政治抱负和有担当精神的领导群体。他们在自己的管辖区推动“参与式预算”时也遇到重重障碍，“参与式预算”普及不大，宣传有限。

尽管如此，由温岭市政府和官员带动的“参与式预算”对民主政治、公民权利、纳税人权利具有积极意义。

事例（真实）·广东省人大预算监督室推动的部门预算改革②

2003年，在广东省人大预算监督室的推动下，部门预算改革首次全面铺开，全省共有102个省级部门向人大提交了预算报告，并且所有的报告都详细到每一个具体的项目，在开支流向中列到了“项”级科目；预算编制内容还采用了简单明了的表格形式，是什么项目、要用多少钱，均一一列出，后面还附上一个简短的说明。所以，广东省政府提交的预算草案也从原先的几页纸变成了足有3厘米厚、重1公斤以上、605页的《广东省2003年省级部门预算单位预算表》，其预算总金额更是高达220亿元。

2004年，提交给人大审议的省级部门增加到115个，在预算报告中，每个部门的预算草案中都增加了一份文字说明，内容包括部门的机构设置、部门职能、人员构成、收入预算说明、支出预算说明等，政府预算的公开性与透明性进一步增强。

从2005年开始，部门预算改革中引入了新的衡量指标。广东省预算监督室已经从追求“阳光财政”转为重视“绩效评价”，即从之前要求财政预算公开、透明，到重视财政资金的使用绩效的转变，这意味着预算监督的进一步发展。

努力还不仅如此。广东省预算监督室还连续三年在省人大会议期间为与会的代表提供当年的部门预算表。据预算监督室黄平主任介绍，这种做法在全国省级人大中尚属首例，它大大方便了代表查询了解相关部门的预算情况。2005年，预算监督室进一步完善这一做法，它与省财政厅合作，于人代会期间在会场设立了一个部门预算的电脑查询系统。与会代表们无须再像以往那样，翻看一堆厚厚的资料，只要在查询系统输入自己想要了解的政府部门的名称，就可以一目了然，这给代表们的工作带来了更大的便利。

随着预算编制内容的不断细化、范围的不断扩大，省政府财政的透明度也随之提高，对此广东省人大代表王泽华感触颇深，“这两年来政府预算的透明度大大提高了。”预算透明度的提高，有助于代表发现预算中存在的问题，从而有针对性地提出质疑。2004年，几乎见证了广东人大政治体制改革实践全历程的五届人大代表林才俊在接受媒体采访时谈到：“预算细化两年来，代表们发现的问题不少。”

依照《利马宣言》建立独立的审计制度

在法治国家中，没有被审计过的预算被视为不可信的预算，任何对政府财务状况进行评估或使用政府财务报告的组织和个人，都只认可审计过的政府预算。为保证预算审计的真实、可靠，审计机构须独立于被审计对象即政府部门，这是不可或缺的制度要件。

1968年，世界各国最高审计机关组成了一个隶属于联合国经社理事会的非政府间的组织——国际最高审计机构组织（International Organization of Supreme Audit Institutions），也称“世界审计组织”，该组织于1977年发布的《利马宣言——审计规则指南》是一部经典性的国家审计制度建设的纲领性文献。《利马宣言》规定了审计具有问责性质，审计目标不仅包括政府税款使用的合法性，也包括政府使用税款的效率与效果，审计立场必须独立，包括组织上的独立和财政上的独立，还规定了审计的权限、审计的范围、审计报告的要求等。

目前，参加世界审计组织的绝大多数国家都依照《利马宣言》的原则进行了审计制度改革。我国于1983年加入这一组织，但我国的审计制度与《利马宣言》的原则差距甚大，是未达到要求的少数几个国家之一。

政府滥用财权与官员的私欲都不能依靠其道德来保障，必须有专门的机构来监督。预算监督是一种事前监督，是对政府使用税收的一种事前的控制，以使其符合纳税人的愿望和利益；决算与审计监督则是一种事后监督，是通过对政府使用税款的实际情况进行审查，看其是否按预算要求严格执行，追究税款使用不当的相关责任人责任。宪政国家的国家审计作为一个独立的机构，解决了公民个人无法实施现场监督、缺乏胜任能力的缺陷，能够有效地对政府使用税收的情况进行制衡。

国家审计是保证纳税人权利的一项重要的监督制度，其独立性显得格外重要。《利马宣言》规定，“最高审计机构的审计对象是政府及其所属的各部门和各单位”，“最高审计机构必须在独立于被审计之外并且不受外界影响的情况下，才能客观而有效地完成其工作任务”。这意味着独立性是国家审计机构的最基本要求。目前世界各国的国家审计独立性程度不一，从其从属关系来说，可以分为四类：议会型、司法型、行政型和独立型。

议会型审计模式的最高审计机构隶属于国会或议会，审计部门依据法律的授权独立行使审计权，对议会负责并报告工作，英国、美国、加拿大、澳大利亚等国均采用此模式。这类审计机构是立法机构的代理人，在整个预算资金管理体系中占有非常重要的位置。但这类审计机构的审计结果没有法律效力，必须经过议会审查批准才能形成决议。

司法型审计模式的审计机构一般叫审计法院，隶属于司法系统，独立于立法和行政。目前，法国、意大利、西班牙、希腊、巴西等国都采用这一审计模式。这类审计机构如果发现当事人对不法收支负有责任，审计法院会作出有法律效力的判决。司法型的审计机构虽然也要向议会报告，但不对议会负责，而且自己有裁决权。

行政型审计机构是一类行政部门，具有国家行政的性质，一般隶属于内阁或总统，这种模式的审计是政府自己审自己，独立性很差，可靠性不高。行政型审计只拥有行政处罚权，对违规者只能追究行政责任，不能追究法律责任。匈牙利、罗马尼亚、瑞士、瑞典、泰国等都曾采用行政型审计，但目前采用这类审计模式的国家正在减少。

独立型审计模式的审计机构独立于三权之外，不隶属于任何机构，它依照法律对公共资金进行监督，在执行审计时不受立法、司法和行政机关的干扰，只对法律负责，其委托人是公众。这类模式的审计独立性最强，较少受到干扰，最能体现公共利益。目前，德国、日本和蒙古国采用这类模式。

我国在政府内部设立审计部门，国家审计署接受国务院的领导，地方审计机关接受同级地方政府和上级审计机关的双重领导。这是行政型审计，独立性很差，而且审计内容不全面，公开性低。

我国应依据《利马宣言》改革国家审计制度，把国家审计从行政机构中独立出来，归属人大，增强审计机构的独立性。审计机构的领导均应由人大选举产生，使审计机构在人权、事权和财权上独立，对政府部门及其下属单位的每一笔支出进行全面审计，既审计税款使用的合法性，也审计税款使用的效率，并对审计出来的问题追究责任人的法律责任。

中央地方税收关系辨析

中国是一个大国，人口众多，地域辽阔，地方和中央之间的关系是核心的政治问题之一。其核心是中央和地方政府间的财权和事权的关系，实质是谁掌握多少钱、谁做多少事。掌握的钱是财力，支配这些财力的控制权就是财权，做事的就是事权。在特定含义上，事权反映各级政府管理职能的划分，突出的是行政隶属关系，包括政府管理行政事业、经济管理、社会发展和社会服务等方面的权利和义务。财权是指在法律允许下，各级政府负责筹集和支配收入的财政权力，主要包括税权、收费权及发债权。

目前，中央与地方的财权、事权关系，是1994年分税制改革确定下来的。这次分税制改革的基本内容，包括以下三个方面：

第一，对中央和地方政府的事权确定了相应的财政支出范围：中央财政支出主要包括中央统管的基本建设投资，中央直属国有企业的技术改造和新产品试制费、地质勘探费等，国防费，武警经费，外交和援外支出，中央级行政管理费和文化、教育、卫生等各项事业费支出，以及应由中央负担的国内外债务的还本付息支出；地方财政支出主要包括地方统筹的基本建设投资，地方国有企业的技术改造和新产品试制经费，支农支出，城市维护和建设经费，地方文化、教育、卫生等各项事业费和行政管理费，价格补贴支出以及其他支出。

第二，按税种划分中央财政与地方财政收入，其基本原则是将一些关系国家大局和实施宏观调控的税种划归中央，把一些与地方经济和社会发展关系密切以及适合地方征管的税种划归地方，同时把收入稳定、数额较大、具有中性特征的增值税等划为中央和地方共享收入。

第三，确定了中央对地方的税收退还制度，就其性质而言，这是一种转移支付，是年年都有的经常性收入返还。

1994年实行分税制以后，增值税、资源税和证券交易税作为中央与地方共享税，2002年起又将企业所得税和个人所得税作为共享税，而且共享的比例并没有法律规定，比如中央政府征收的增值税收入75％归中央，25％归地方。

实行分税制后，优质税源都划归中央政府，中央和地方的财力走向了两个方向。中央政府财力逐渐雄厚，地方政府增值税和所得税的大头要给中央，随着农业税费的取消，税收来源萎缩严重。分税制运行十多年后，中央财力不足等问题得到了有效解决，但新的问题也随之出现：地方政府尤其是基层政府事权过多，相应财力却很少，无法完成现有的事权。现在看来，1994年分税制的内在机理是一种权力主导型的分税制。什么税收归本级政府，什么税可由下级政府收，下级政府上缴的什么税返还多大比例等，均由上级政府凭借权力单方面决定。于是，在这种权力主导型的分税制下，财权一级级向上转移，而事权却相对下移。

我国设有中央、省、市（州）、县、乡（镇）等五级政府，一级政府享有一级财权，五级政府就要按五级分税。由于纳入中央税和共享税的若干主导税种占全部税收的90％以上，加之中央分享比例高，地方税体系薄弱，目前的分税制仍停留在中央对省级分税的层次，部分省（区）延伸至省对市（州）分税。如果再往下延伸，县、乡（镇）两级政府实际上已无税可分。大部分地区的县、乡政府的财政日益困难，工作人员工资欠发现象普遍化，赤字规模不断扩大，实际债务负担日益严重，财政风险日渐增加。为了克服这一弊端，2009年8月，财政部发布《关于推进省直接管理县财政改革的意见》，明确提出了省直接管理县财政改革的总体目标，即2012年底前，力争全国除民族自治地区外全面推进省直接管理县财政改革。这次改革的方向是正确的，层级的简化可以降低运行成本，减少中间层的财富消耗。

另外，中央对地方的财政转移支付远远称不上完善。省以下，特别是县、乡两级处于政府层级的末端，转移支付链条过长。在经过了多层级财政的缺乏透明度的转移后，资金到政府层级末端已所剩无几。

事例（真实）·中国特色的“跑部钱进”

2008年11月5日，为推动中国经济走出困难，国务院出台了两年内以4万亿元投资刺激经济的方案，其中年底前向各地新增1000亿元投资项目。发改委的官员说，这1000亿元不仅要拨付下去，还要在50天内花掉。

一时间，三里河的宾馆、酒店全部爆满，连深居于居民楼小区的如家快捷酒店也门庭若市，来晚的人只能遗憾地被告知，100多个客房已经全部住满。据说周围胡同的地下室也住满了来客，都是各省市来跑项目的。

不仅酒店、餐饮生意火爆，三里河一带各个复印店的机器也在不停地运转，将各省官员带来的准备上报国家发改委的项目报告书复印或装订成册，有的报告书复印装订十多套，垒起来有一个书柜那么高……

“跑部钱进”成为人所共知的俗语已经有十几年了。所谓“跑部钱进”，就是全国各省市的政府派出官员，到北京各部委游说，争取各种名目的财政拨款，用于本地政府的开支。这是中国特色税收体制的一个侧影。地方政府为弥补资金不足，除了更多依赖预算外资金外，还通过各种项目向中央政府争取经费，一有机会就向上级政府争取资金，增加中央政府对本地的支付转移力度。2009年中央财政收入35915.71亿元，如果把两税返还算做转移支付，那么2009年中央向地方政府的转移支付达28563.79亿元，占中央财政收入的79.53％。其中有4886.7亿元是地方上缴中央的增值税和所得税返还收入，这一笔收入在地方看来，并不能算做中央给地方的财力补助。而按照一般转移支付和专项转移支付的总和来比较，中央对地方的转移支付占中央财政收入的65.92％。令地方担忧的是，转移支付中专项转移支付所占比重较大，对于专项转移支付，地方是没有支配权的，“让你打酱油你就不能买醋”，实质上地方的权力被缩小了。一般转移支付才能体现地方的支配权力，但偏偏现在一般转移支付比重较小，不到一半，2009年时只有11317.2亿元，占转移支付总额的47.8％，而专项转移支付达12359.89亿元，占比52.2％。

而且专项转移支付是地方向中央一条一条报项目，中央又向地方一级一级分财力。这种专项转移支付制度不仅运行成本高，也是对政府可用财力的一种恶性“肢解”，还容易滋生腐败。

地方政府抱怨，由于中央财政对部分专项转移支付安排得过细，大大超出了中央财政管辖的范围，要对这些少到仅有几万元的项目进行财政投入绩效考评，基本上无法实现。

令地方意见不断的还有，在很多由中央决定的支出领域，中央在给予财力支持的同时要求地方进行财力配套；而对于地方提出的支出需求，中央却无法给予财力上的支持。

地方认为，中央应主要通过一般转移支付的办法增加地方政府的可用财力，那些属于中央政府事权范围内的项目，其所需资金应由中央财政全额负担，不应再要求地方给予资金配套。

事例（真实）·广东雷州乡镇政府负债达3亿元③

广东省雷州市21个镇、街绝大多数都有欠款。据雷州市财政局预算股股长符国栋介绍，全市所有镇、街总共欠款高达3亿元。所欠债务中，大部分都是银行的钱，私人债务比例较小。这些债务主要是教育欠债和基础设施建设所欠工程款。

在雷州市经济发展水平属于中等的纪家镇政府，每年除了上级政府补助以外，还可以收取60万元的糖厂管理费，以及10万元的土地承包款。这部分收入除了维持日常开支以外，还能保证全镇60多位干部每月400元的补助。黄镇长介绍，就算加上补助，自己一个月的工资也才1700元。黄立驹1992年参加工作，现为正科级。由于钱少，全镇编制80多人，如今还缺编20人。除了维持正常运转外，纪家镇还可以拿出一部分钱用于偿还债务。2008年该镇共还债25万，2005年以来累计还债100多万元，但按镇里目前的收入，还完所有债务至少还要30年。

如果说纪家镇能维持日常运转的话，松竹镇则是举步维艰。松竹镇除2008年年底20万元省专项补助外，镇政府每月仅有市政府所给的7000元办公经费。全镇日常开支仅电费就要2000多元，“现在是买卡用电，月初有电，月尾缺电”。镇政府除日常开支以外，还要支付干部驻站补贴、考核奖励、接待费以及专项配套等，专项配套包括粮食补贴、合作医疗的复印费、茅草房改造照相费等。“上面补贴越多，我们支付的中间费用就越多，干部的意见越大。”翟泽渊坦言，“我们的服务质量肯定不好，因为我们没有钱。”

如今，黄立驹和翟泽渊的最大希望就是“上级政府能帮忙解决历史债务”。

不仅乡镇基层政府负债累累，地市级政府的收入与投资也不成比例。据《经济参考报》报道，宁夏石嘴山市政府提供的数据显示，2008年，石嘴山市可支配财政收入为19.98亿元，该市2009年确定了110个重点项目，计划总投资466亿元，其中，60个城市基础设施建设项目已开工52个，基础设施总投入大约为100亿元。另从陕西省榆林市政府获悉，该市2008年可支配财力为70亿元，计划从2009年起的4年内，投资660亿元推进以公路、铁路为主的交通基础设施建设，2009年计划完成交通建设投资135.7亿元。而地处苏北的欠发达地区淮安市，2008年市区可支配财政收入有15亿元，2009～2010年间市区城建基础设施投入为243亿元。④

我国宪法、《国务院组织法》和《地方各级人民代表大会和地方各级人民政府组织法》等，对各级政府的职能、事权作了一般性规定，如中央政府承担18项职权，县级以上的地方各级政府承担10项职权，乡级政府承担7项职能等。但这种事权的划分过于宽泛，事权说明不够具体。分税制改革以后，地方政府特别是县乡政府的税权受到了严重削减，但事权却没有相应减轻，甚至还不断加大，结果地方政府在承受越来越多事务的同时，却面临越来越紧张的财政。

中国现行的《预算法》等有关法律中，严格禁止地方财政出现赤字和地方政府举债，但是事实上，全国各地区、各层级的地方政府大都在不同程度上举债或负债经营，地方政府负债是常态。2004年，国务院发展研究中心地方债务课题组的一次摸底显示，中国地方政府债务至少在1万亿元以上。2009年，财政部财政科学研究所课题组的研究报告《财政风险视角下的地方债务研究》中显示：“目前我国地方债务总余额为4.1万亿元，相当于占我国2007年国内生产总值的16.5％，财政收入的80％，地方财政收入的174.6％。”

从2005年开始，地方债进入了偿债高峰期，有些市本级政府每年到期本息近10亿元，乡政府也有几百万元的本息等着还。有些地方政府的负债率在300％左右，已经远远高出了国际上的警戒线100％和中国的警戒标准150％。每年巨额的还款已经严重影响了基层政府的正常运转，这种情况在中西部欠发达省区更是普遍，债务规模也更大。

乡级政府虽然受债务影响最大，但“乡财县管”后，乡级债务规模并没有继续扩大，然而省市级的债务每年仍以很高的增速在增长，到今天也没有放缓的迹象。

地方政府要做的事还得做，收入却大幅度减少，唯一的办法自然是“乱收费、乱罚款”与借债，不走正门走旁门，进行税外收费。就车船使用税来看，按照规定，凡是在中国境内拥有并且使用的车船是车船税征收对象，但是这一税收并不能满足交通建设的需要，于是各地方政府先后出台了养路费、车辆购置费、交通管理费、过路费、过桥费和公路基金等。经过十几年的酝酿与各利益部门的博弈，2008年年底中央政府终于出台燃油税方案并于2009年1月1日生效，还承诺逐步取消全国二级公路的收费。但所征得的燃油税归中央，并不对地方补贴。结果，燃油税的征收比较顺利，而二级公路取消收费却比较艰难，如湖南省的娄湘公路在燃油税开始征收后取消了收费，但两个月后又恢复收费，称未接到国务院通知，导致车主们不满而强行冲关，酿成群体性事件。到2009年7月，只有13个省的1420个收费站取消了二级公路的收费，有的二级公路进行简单改进之后升级为“一级”公路继续收费，一场让利于民、促进公平的“费改税”变革，在一些地方演变成了“费加税”。

我国的税收立法权基本集中于中央，根据《立法法》与《税收征收管理法》的规定，税开征与停征只能由全国人大及其常委会或授权的国务院来制定，地方人大的税收立法权被严格限制。

地方人大的税收立法权被限制的一个不良后果就“乱收费”。1994年实行分税制改革后，地方政府为保证财政收入，在没有税收立法权的情况下，只得越来越依赖于“费”，以弥补“税”的不足。这些多如牛毛、名目繁多的政府收费虽然没有税收之名，实际上也可算是地方税。

“费”远不如“税”严肃，行政机构有很大的自主性。尽管严格说来“费”也必须有法律依据，但事实上只要行政部门发出一个红头文件就可以“合法”地收费，而且这些自行规定的部门文件又可以成为收费依据。所有这些行政收费几乎不受任何制约，既不需要经过人大审议，也不需要听证，打着“公共服务”的旗帜将公共利益部门化，成为各行政部门敛财的好帮手。

尽管中央政府不断下发文件与通知，试图制止各种形式的乱收费，并且不定期地对各部门各省的收费项目进行清查，但始终遏制不住行政收费的膨胀。2010年6月，中央13个部委联席成立了一个临时性的机构——减轻企业负担专项治理工作领导小组，对各部门与各省的收费项目进行历时半年的清查，这被媒体称为“史上规模最大、规格最高、历时最长的企业减负行动”。这种临时性的办法能在短期内有一定效果，但肯定无法保证这种“自我授权”的收费项目在日后反弹。

2009年，预算内的全国行政事业性收费为2317.04亿元，另外还有大量未列入预算的收费，收费数量如此之多，金额如此之大，从没有审计部门对其进行审计。这些收费标准的制定过程无人知晓，对所收费用之用途政府也从没有说明过。

政府对行政收费有很大的自主权，但这也不是任意的，也必须体现法定原则。虽然“费”不必像“税”一样由法律来具体规定，但其产生也必须有法律依据。全国各地的收费项目数目庞大，但真正有法律依据的却不多。如果人大无法约束政府的财政行为，行政收费失控自然不足为奇。从各国的普遍经验来看，地方应该拥有独立的事权与财权，行政收费属于地方财政自主的范围，赋予地方人大独立的税收立法权，可将“费”纳入到法律的秩序框架内进行管理，由地方人大依照法律授权行政机构进行收费，排除“费”的任意设定。

地方政府自己不能依靠正规的税收来运营，只能通过权力寻租来谋取利益，还滋生大量腐败，不断激化基层的社会矛盾。2004年以来，房价不断上涨，就是地方政府为了弥补收入的不足，地方政府通过转让国有土地大量获利的结果。这造成土地价格直接决定地方政府收入的格局。这种格局一旦形成，就会对土地资源的开发利用造成严重影响。政府会鼓励有利于土地价格上升的资源格局，这其实是近年来各地房价不断攀升的重要原因。在许多地方，地价实际上占据了房价相当大的比例。

关于中央与地方的分税究竟怎么才算合理，不同的人有不同的观点，一般说来，比较富裕的省份希望扩大地方政府的税权，而比较贫穷的省份则更希望中央政府保持较高比例的收入，并加大支付转移的力度。不管怎么样，合理的中央与地方税收关系，应该遵循财权和事权相对称的原则。既然政府是为社会提供公共服务的主体，那么，公民为了购买公共服务而付出的税款就应该尽量由负责该项公共事务的政府支配。全国范围内的公共服务，比如国防、外交所需的费用，相应的税款应该由中央政府支配，而地方上的公共服务，应该尽量由地方政府直接通过地方征税来完成。这方面的事务不应该大量依赖中央政府的转移支付来维持。那样只能造成大量的浪费，并且直接扼杀地方政府完善社会公共服务的积极性。

如前所述，中国作为一个大国，地区之间差异很大。普通公民直接接受的公共服务，主要部分必然由地方政府提供。就中国的情况来说，地税的比例应该超过国税，这样才符合财权和事权相对称的原则。目前，至少应该做到中央转移支付的比重低于地方自筹比重。这应该成为税制改革下一步的目标。

注释

①　蒋洪等著，《公共财政决策与监督制度研究》，中国财政经济出版社2008年版。

②　马骏主编，《呼吁公共预算》，中央编译出版社2008年版。

③　李秀林，《惠农补贴越多，镇府负担越重》，《南方农村报》，2009年5月23日。

④　邓华宁、冯雷、武勇、储国强，《地方债务率远超风险警戒线》，《经济观察报》，2009年7月14日。

附录一

中国现行税目、税率一览

一、增值税

二、消费税

三、营业税

四、车辆购置税

五、进口关税

最新中国海关税率税可查询http://www.china-customs.com/customs-tax/。

六、企业所得税

自2000年1月1日起，对个人独资企业和合伙企业停止征收企业所得税，其投资者的生产、经营所得，比照个体工商户的生产、经营所得征收个人所得税。

七、个人所得税

（一）工资薪金所得

（二）个体工商户的生产、经营所得和对企事业单位的承包经营、承租经营所得适用

（三）劳动报酬所得，劳务报酬所得一次收入畸高的实行加成征收（减除法定费用后适用税率20％）。

（四）稿酬所得、特许权使用费所得、财产租赁所得，每次收入不超过4000元的，减除费用800元；4000元以上的，减除20％的费用，然后就其余额按比例税率20％征收。

其中，稿酬所得应纳税额减征30％，即按70％征收。

财产租赁所得的应纳税所得额为收入依次扣除相关税费、修缮费用以及税法规定费用扣除标准后的余额。

（五）财产转让所得，减除财产原值和合理费用后的余额，按比例税率20％征收。

（六）利息、股息、红利所得，偶然所得和其他所得，以每次收入额比例税率20％征收（2007年8月15日后孳生的利息所得，按5％的比例税率征收个人所得税，2008年10月9日起，储蓄存款利息所得暂免征税）。

八、土地增值税

九、房产税

十、城镇土地使用税

十一、耕地占用税

十二、契税

十三、资源税

十四、车船税

十五、船舶吨税

十六、印花税

十七、城市维护建设税和教育费附加

十八、烟叶税

十九、固定资产投资方向调节税（2000年起暂停征收）

附录二

政府信息公开申请表样本

政府信息公开申请表

如上表所示，只要到财政部或各级政府的财政部门网站，根据提示下载表格，填写个人信息，并发送到指定邮箱或地址，即可申请信息公开。

后记

perface

本书是在2009年《传知行公民税权手册》的基础上重新修订扩充而成的，而2009年的手册又是在2007与2008年版本的基础上演变而来的。

《传知行公民税权手册》是传知行社会经济研究所组织编撰的一本关于公民税权的普及性读本，主要以电子版的形式流行于网络，并取得了很大的社会反响，很多人是读了这本小册子后开始反思很多似是而非的观念的。事实上，这本小册子并没有什么惊人的言论，也没有多少独创的理论，里面阐述的只是一个社会应该有的常识而已，然而却引起强烈反响，这是编撰者始料未及的。虽是常识，但对于很多人来说，里面所说的理念却是颠覆性的。现在这本小册子能够正式出版，无疑是有意义的。

在这里，我们要感谢几年来曾经参与撰写这一手册的所有作者，包括参与撰写2007年版的李英强、秋风、岑科、杨光、冀志罡、李子旸、陈青蓝、楚望台；参与撰写2008年版的岑科、郭玉闪、陈青蓝、席斯、朱中原；参与撰写2009年版的岑科、黄凯平、颜言、余盛峰、邹啸鸣等。在这本书里，他们的文字或多或少有所保留，但因多次编辑修订，分散在多处，难以一一标明，特此致歉。

在《传知行公民税权手册》的成书过程中，秋风、张文学、胡晓翔、徐瑞芳、李慷、刘彦、郭宇宽等人在初稿讨论时提供了宝贵的意见；周博、傅志杰等朋友付出过辛苦的劳动……在此，向他们以及所有帮助本书问世和传播的朋友，表示衷心的感谢。

在本书编写过程中，我们使用了很多文献资料和数据，书中尽可能标明出处，但因时间仓促，疏漏之处难免，希望读者海涵。对于书中的其他问题，我们也愿意接受各方的批评和意见，那将帮助我们把以后的版本做得更好。如有来信交流，请发至：hkp19202@gmail.com。

黄凯平　岑科

2011年2月25日

黄凯平，传知行社会经济研究所研究员，参与撰写2009年度《传知行公民税权手册》与2010年《中国纳税人权利辞典》，同时在多家媒体开设专栏，或撰写税改评论，目前主持传知行社会经济研究所公民税权研究。

岑科，曾任财经媒体记者、编辑。2003年写作出版《当代中国经济学家学术评传：茅于轼》，后兼任茅于轼先生的学术助理，与茅于轼合作编著《大家的经济学》。曾就职于北京大学光华管理学院，任光华智库主管。兼任传知行社会经济研究所特约研究员，主编2008、2009年度传知行公民税权手册。现任中国企业家论坛高级研究员。

我们提供知识　以应对变化的世界

随时为您服务

热　　线：010-84849555

订　　购：010-84849225，84849220

传　　真：010-84849000

官方微博：http://weibo.com/citicpub

官方网站：http://www.publish.citic.com

网上订购：http://www.citicpub.com

感谢您购买本书，特赠送“中信飞书”彩信报一份。中移动用户发送tyama到10658032即可追踪中信好书，并有各种图书优惠。

策划编辑：黄维益　　huangweiyi@citicpub.com

责任编辑：文琴燕

特约编辑：付珩轩

版权支持：鹏力丹心

责任印制：刘新蓉

封面设计：

出版发行：中信出版集团股份有限公司

茅于轼、李炜光｜倾情作序推荐｜

张维迎

著名经济学家、北京大学光华管理学院教授

政府与市场上的企业的一个最大不同是政府靠征税获得收入，企业靠价格获得收入。税是强制性的，价格是自愿的。由此，政府有太大的自由空间不为纳税人服务，纳税人也不容易理解税的真相，形成公共资源的无效率配置。黄凯平和岑科的这本《税的真相》，通俗易懂，但不失学理严谨，对唤醒民众的权利意识和推进“服务型政府”的建设，可谓大有价值。

秦　晖

清华大学历史系教授

西方典型中世纪的不少国王和一般贵族一样靠自己的领地生活，后来开征赋税了，就要征得纳税人同意并报告预算。中国有国税早于很多国家，这是当时我们的先进处，但是我们的臣民不了解纳税人的权利，这是我们的悲哀。本书普及这方面的知识，意义非常大。

蒋　洪

上海财经大学教授、全国政协委员

离开了纳税人的权利，税收就成了公然的抢劫。了解真相目的就是为了制止和避免这种抢劫。

秋　风

独立学者

从一个人成长为公民，必须经过一关：关心税，在税的问题上斤斤计较。这不仅可以维护自己的利益，也可以塑造一个更负责任的政府，从而增进公共利益。本书将告诉你关心税、在税的问题上斤斤计较的门道。